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论纳税成本管理和契约安排 　　摘 要 本文就柳钢的部分纳税实践结合相关税收理论提出，企业应将纳税意识贯前移至商业模式选择和合同契约安排，贯穿于经济活动的全过程。 　　关键词 纳税成本 契约安排 　　纳税成本没有包含在传统的成本管理与核算中，但随着企业面临的内外环境发生巨大变化，企业管理层有必要从更全面的视角来审视纳税管理，这不仅有利于企业避免税务成本过高、提高资金使用效益，从税法遵从的角度看，一些重大的税务问题有可能影响企业的可持续发展。纳税成本管理与契约安排密不可分，而契约安排的主要形式是合同谈判、签订、履行与管理。本文将着力论述合同自治与税法强制的关系，建议管理层系统规划企业的税务问题，形成业务和财务的联动机制，改变当前在纳税问题上的被动局面。 　　一、企业纳税管理，赢在顶层设计 　　有研究表明，企业税收负担对企业绩效有一定的影响，控制税收负担有助于企业绩效的持续改善；税收负担与上市公司的盈利能力呈正相关，税收负担与企业的资产运营能力和负债能力成负相关。必须把税收负担控制在一定的范围（李静，2014）。笔者认为，企业纳税管理的优劣影响企业税收负担的高低，而良好的纳税管理源于企业各层级的高度重视、事先谋划和周密安排。 　　纳税成本管理的起点在哪里？我认为是在顶层设计，即契约安排，也就是说要进行系统规划，在交易设计过程中把税收要素考虑进来，把纳税管理从单纯的财务问题上升为公司层面的决策内容，统一业务部门与财务部门的认识，协调两类部门的行为，改变两个部门在税务问题上的割裂，争取税务问题上的主动权。纳税只是经济活动的税收法律后果。从浅层来说，纳税管理首先要做的就是要保证税务处理与经济业务的一致性，换言之，交易模式如何选择、合同条款如何签订都是税务结果的前置原因，税务处理依合同约定进行，如此就不会造成企业少缴、漏缴税款。通过纳税成本管理对企业的生产经营行为、会计行为、涉税行为，依法进行规范，避免踩政策的红线和底线，防范、化解企业在生产经营过程中的涉税风险。 　　二、税收法制与企业节税筹划 　　（1）合同约定的收款时间、结算方式影响纳税义务的认定。总体上说，纳税义务发生时间遵循权责发生制原则而非收付实现制原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。《增值税暂行条例》和“营改增”明确规定了增值税纳税义务发生时间。纳税义务发生时间，是纳税人发生应税行为应当承担纳税义务的起始时间。销售货物或者提供应税劳务和应税服务发生时间可以分为一般规定和具体规定。其中一般规定包括纳税人销售货物或者提供应税劳和应税服务（以下简称“销售货物”，其纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。具体规定包括：采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。 　　目前，一些企业没有按照上述规定的纳税义务发生时间将实现的销售收入及时入账并计算纳税，而是采取延迟入账或不计销售收入等做法，以拖延纳税或逃避纳税。这些错误的做法背后，除了企业经营管理者故意少缴税款的主观原因外，还存在认识上的误区：一是错误地以为货物销售后不开发票即可不纳税。二是未收到款项或者预期收不到款项便可以不确认销售收并按期纳税。三是以实际操作便利为出发点，对一些应税服务进行净额结算。 　　举例来说，税务机关在对特久恒公司进行税务稽查后发现，2012年柳州某建筑安装工程公司制作一批钢结构给银海公司，总金额500万元，在合同约定时限内完工（当年8月完工），收到工程款240万元，当年确认收入240万元，余下工程款260万元没有做收入。根据权责发生制原则，该公司没有全额确认收入，应补缴增值税37.78万元、企业所得税55.56万元。该公司承建柳钢AB通廊工程结算，核定498万元工程总量，因合同约定扣除水电费后进行工程结算，故依约扣除水电费34万元，实际按464万 　　元开票结算。但按照收支两条线原则，水电费不能从工程款中直接扣除而应作为销售行为计缴增值税和所得税，因少计收入34万元，应补缴增值税4.94万元、企业所得税7.26万元。除补缴上述税款（本金）外，应按日利率万分之五计缴滞纳金、按应缴未缴税款这0.5～5倍计缴罚款。2012年5月国税评估小组对强实公司进行纳税评估，发现该公司2010年发出商品1700多万元没确认收入，应补企业所得税220万元并计缴滞纳金和罚款。 　　（2）交易定价对税收结果产生影响。定价是经济合同的要素之一，但是定价并