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会计师事务所伦理气氛类型的研究 　　一、引言 　　注册会计师的道德问题一直备受关注。近年来，为改善注册会计师的伦理行为并解决会计师事务所面临的伦理困境，研究者提出了各种应对措施，如，建立伦理规范、开展伦理咨询、伦理教育和伦理培训等制度化系统。然而，这些措施所取得的效果并不尽如人意。从2004年财政部发布《会计信息质量检查公告》1号开始至2012年共发布25期，9年间财政部对所检查的4339家会计师事务所中744家会计师事务所予以行政警告、没收违法所得、罚款、暂停执业等行政处罚，占比17.15%；对1575名注册会计师予以行政处罚，其中对340名注册会计师予以暂停执业，1003名注册会计师给予行政警告处罚。受到处罚的主要原因是注册会计师执业中未严格履行必要的审计程序，审计证据获取不充分，审计报告披露不全面，甚至出具虚假审计、验资报告等。现有的制度化伦理规范与外部监管措施为何难以有效防范注册会计师降低审计质量的行为？社会心理学认为：个体决策行为是内外部因素结合的产物，行为的产生需要个体的主观倾向做中介，经过内化、加工和转换，才能外化为行为。个体的伦理行为是显性制度和隐性制度共同作用的结果。我国注册会计师行业制度化伦理系统难以有效发挥作用的原因在于：一方面，由于注册会计师处于多重角色、多重期望的境地，角色冲突不可避免地将注册会计师置于矛盾之中，导致注册会计师的专业判断更易陷入道德两难的困境。因而，在注册会计师职业道德建设上，如果忽视行为主体认知规律的作用，忽视注册会计师行为决策的环境特征，片面强调法律责任、制度规范的约束和外部监管的作用，必然难以取得良好的效果；另一方面，制度化伦理系统发挥作用的关键还在于组织成员对组织伦理环境的认同与内化。Alam（1999）对新西兰组织的商业道德调查研究发现，64.5%的员工认为道德/不道德行为的发生会受到组织气氛及组织政策的影响，61.8%的员工表示为了满足组织的期望他们愿意在个人原则或者做事方式上做出让步。可见，组织伦理气氛对组织成员的伦理行为产生重要影响，成为解决组织伦理问题的有效途径之一。从上世纪80年代开始，西方学者致力于组织伦理气氛的研究，至今已取得较为丰硕的成果，有效地指导了组织伦理的建设。然而，我国会计师事务所伦理气氛类型的研究至今尚处于空白状态，当前，开展对我国会计师事务所组织伦理气氛类型研究，明晰我国会计师事务所占主导的伦理气氛结构，有助于外部监管部门以及会计师事务所了解组织的伦理现状，通过各种途径与措施塑造积极的组织伦理气氛，达到优化与改善审计师及组织伦理行为的目的。 　　二、文献回顾 　　（一）组织伦理气氛的涵义 组织伦理气氛的概念最早由Murphy等（1981）提出，他们认为组织伦理气氛是影响员工伦理行为的重要因素。Victor等（1987）指出组织伦理气氛是组织伦理环境的体现，反映了组织在处理伦理问题上的特征。Malloy等（2002）指出，组织伦理气氛是组织成员对什么是正确的伦理行为以及如何解决伦理问题的心理知觉结构，它使员工了解组织的共同价值观与目标，并据此判别哪些行为是符合伦理的、哪些行为是非伦理的、伦理问题出现后应该如何处理和解决、谁应该负责任等问题的共同认知。上述学者关于组织伦理气氛的观点基本涵盖了组织伦理气氛的定义、范畴和作用。可见，组织伦理气氛是组织及其成员处理伦理问题的非正式系统，是组织成员对于什么是符合伦理的行为、如何解决伦理困境或问题的共同体验和认知，这种认知会影响组织成员对待伦理问题的态度与行为倾向。 　　（二）组织伦理气氛的类型及测量 Victor和Cullen （1987）对组织伦理气氛理论进行了开创性研究，他们将Kohlberg （1984）个体道德发展理论运用到组织伦理气氛类型划分中，构建了由道德判断标准和道德关注点两个维度构成的伦理气氛理论模型。组织伦理气氛的第一个维度是道德判断标准，依据Kohlberg（1984）的理论，当个体处于不同的道德发展阶段时，会使用不同的道德判断标准，因而呈现出不同的道德推理类型，即从对处罚的恐惧发展到关心他人以及关心社会的共同利益。Kohlberg将其定义为：自利、关心和原则三种道德判断标准。据此，Victor等推导出三种组织道德判断标准：利己主义、利他主义、原则。组织伦理气氛的第二个维度为道德关注点。道德关注点指个人或组织在进行道德决策时所参照的群体。Kohlberg认为，在不同的道德认知阶段，个体进行伦理决策时所考虑的利益主体不同，呈现由个体向组织及社会扩展的趋势。因此，Victor等将道德关注点分为三类：个人、组织及社会，形成以道德关注点为横轴、以道德判断标准为纵轴的3×3的矩阵，通过交互作用推导出理论上可能存在的九种组织伦理氛围，如表1 所示。 　　Victor和Cullen为了验证9