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特殊普通合伙制背景下会计师事务所合并的研究 　　摘要：近年来，在市场竞争和政府政策的引导下，国内的会计师事务所不断掀起合并浪潮。文章以XX会计师事务所的合并为主要研究对象，对特殊普通合伙制转制背景下的合并效应展开研究，首先分析了会计师事务所合并动因，然后对XX事务所在合并后显现的不同问题进行分析，总结出合并带来的负面影响，最后给出一些改进合并中出现的影响本土会计师事务所实现合并溢价相关问题的建议。 　　关键词：会计师事务所；特殊普通合伙制；会计事务所合并 　　在我国，本土会计师事务所面对经济全球化浪潮的竞争压力自身希望做大做强，同时，政府也希望通过扶持本土会计师事务所来适应我国目前的经济发展，提高中国的整体竞争力。会计师事务所的合并不仅仅意味着其规模的扩大，而是会对事务所整体审计环境产生巨大的影响。 　　一、会计师事务所合并原因分析 　　（一）市场竞争愈演愈烈 　　竞争机制是市场经济的重要组成部分，经济越发达，竞争将越激烈。面对竞争，事务所采取两种基本的对策。一种对策是执行审计、管理咨询等业务时提高服务效率，在保证执业质量的基础上，在效率方面形成竞争优势。另一种对策是尽可能扩大事务所的市场份额，获得一定程度的市场控制能力，从而形成某种形式的垄断，降低竞争的强度。无论是处于防御性还是进攻性目的，积极参与竞争都将有助于加强事务所与客户的关系，维护自身的利益。加入WTO之后，中国开放了会计市场。不仅国际“四大”会计事务所，其他中小会计师事务所也都可以到中国从事审计鉴证业务以及对国内的企业单位提供全面的会计服务。这一点对中国会计职业界产生了巨大影响。到目前为止，注会行业形成发展才十多年的历史，与国外百年历史的会计师事务所相比仍处于萌芽成长期。因此为了不断增强中国会计师事务所的竞争力，必须通过事务所脱钩、改制、合并、撤消等手段将现有的会计师事务所转变成符合国际惯例的会计服务实体，切实增强国内事务所的综合实力，进而推动中国经济的可持续健康发展。 　　（二）政策主导 　　2009年国务院办公厅转发了财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》明确提出扶持我国至少十家能跨国经营的会计师事务所。2009年11月9日，财政部和证监会联合印发了《会计师事务所从事H股企业审计业务试点工作方案》，规定了内地会计师事务所从事H股企业审计业务必备的规模条件。2012年6月8日，财政部印发了《关于支持会计师事务所进一步做强做大的若干政策措施》，明确指出：为深入实施会计师事务所做强做大战略，鼓励和扶持会计师事务所进一步提升服务经济社会发展的能力，加快实现会计师事务所规模化、国际化、品牌化、网络化发展，并制定了明确的相关措施。 　　（三）特殊普通合伙制对事务所合并的影响 　　特殊普通合伙制主要是在责任承担上与普通合伙有别：在特殊的普通合伙企业的合伙人中，一个合伙人或者数个合伙人在执业活动中因故意或者重大过失造成合伙企业债务的，应当承担无限责任或者无限连带责任，而其他合伙人以其在合伙企业中的财产份额为有限承担责任。合伙人在执业活动中非因故意或者重大过失造成的合伙企业债务以及合伙企业的其他债务，由全体合伙人承担无限连带责任。这种制度有助于划清责任的范围和实现对风险的控制，对合伙人有较强的激励作用，对会计师事务所这样的高风险机构的发展有着不言而喻的好处。同时，作为合伙制的一个分支，在合伙人数上并没有任何限制，在该制度背景下最重视的是人力资源，这些与会计师事务所的长期发展和做大做强的目标是相一致的。财政部对特殊普通合伙制的大力推行激发了会计师事务所做大做强的愿望，从根源上推动了会计师事务所的合并脚步。 　　（四）会计师事务所合并的资源整合 　　在合并后资源整合方面，“强强合并”的最大优势在于“协同效应”。“强强合并”有利于降低同业竞争威胁，实现多元化发展，增加会计师事务所的独立性与知名度，即在维持原有客户的基础上，增加新的客户群体，加快会计师事务所的发展。合并后的事务所能否将来自不同事务所的文化理念重塑并取其精华去其糟粕得到认同，这可能是大所合并能否成功最为关键的一环。 　　二、事务所合并后造成的负面影响 　　合并使得XX事务所实力增强不少，从事务所收入规模等指标的分析，这次合并对事务所的经济，管理，人才引进各方面的影响是比较积极、有利的。但是合并后的XX的长期发展究竟如何还是一个未知数。在分析过程中，通过研究合并影响的各个主要方面，也发现了合并后的一些副作用。 　　（一）客户质量不高，收入增长缓慢 　　在上面的分析中，本文得出了XX目前的客户质量不高，主要是中小客户为主的结论，客户质量决定了审计收费的高低，同时也决定了事务所的收入。目前来看，客户的质量不高也是收入增长缓慢的主要原因，这也是限制XX实现合并溢价的主要障碍。客户质量