公立医院会计改革制度探讨.doc

公立医院会计改革制度探讨 一、净资产 现行医院财务会计制度将公立医疗机构的净资产分为 事业基金、固定基金、专用基金、财政专项补助结余、待 分配结余五类。我国民间非营利组织会计制度规定的净资 产分为两类，分别是限定性净资产、非限定性净资产。限 定性净资产是指：如果资产或资产所产生经济利益的使用 受到资产提供者或者国家有关法律、行政法规所设置的时 间限制或用途限制，则由此形成的净资产即为限定性净资 产;非限定性净资产即为组织的净资产中除了限定性净资产 之外的其他净资产。美国政府与非营利组织会计将政府类 非营利医疗机构的净资产划分为资本资产投资部分的净资 产、限定用途的净资产、非限定用途的净资产三类，将非 政府性质的非营利性医疗机构的净资产则划分为未限定用 途、暂时限定用途和永久限定用途三类。我国现行医院会 计制度对公立医院净资产的分类是按照事业单位准则的规 定划分的，按是否有限定用途分别设定了事业基金和专用 基金，然后又按资金的占用形态设置了固定基金。笔者认 为对于实行差额预算管理体制的公立医院而言，应取消固 定基金，按净资产的用途将其划分为资本资产投资净额、 运营性净资产和限定性净资产（即有专款专用性质的专用基 金）三类。 （一） 资本资产投资净额 资本资产投资净额的初始金额是指政府投入或接受捐 赠的初始金额，随着医疗服务活动的开展，它将根据会计 受益期分期转入运营性浄资产。资本资产投资又分为两类， 第一类是政府投入或社会组织捐入用于购置医疗设备等长 期资产的资本。政府投入或社会组织捐入的长期资产来源 并不是公立医院自身的运营性资源，与医院用自己的运营 资金购买长期资产本身属于运营性净资产是有本质区别的； 从其价值流转来看，它的价值是随其实物投入医疗服务（即 运营阶段）过程后逐步转化为当期收益的，那么从净资产的 角度来讲，该资产在会计报告当期价值转化额即为转入当 期运营性净资产的金额。第二类为政府投入的为弥补公立 医疗机构运营成本的补助资金，即当期的财政经常性补 助。为什么将其直接作为资本资产投资净资产报告呢?笔者 认为通过此科目归集，既能够在净资产方总括反映出政府 投入或接受捐赠的初始金额，也符合公众习惯：即政府或 社会公众只关注给卫生事业投入了多少，并不关心哪些是 投在长期资产方面，哪些是投在经常性补助方面。 （二） 专用基金 专用基金指限定用途的净资产，按法律、法规或部门 规章等规定或者被外部资源提供者（捐赠人）确定需专款专 用的资金或资产，如科研基金、住房基金等。 （三）运营性净资产 运营性净资产是指投入医疗服务过程，使用不受限定、 医院运营性资源形成的净资产。不包括政府投入或按受捐 赠的长期资产价值当期未实现额，即除资本资产投资净额 和专用基金之外剩余的净资产金额。 二、财务报告 （一） 资产负债表 根据上述净资产分类，财务报告应重新设置，“资产负 债表”净资产应分为资本资产投资净额、专用基金（或限定 性净资产）、运营性净资产三个项目进行反映。为了更好地 报告资产使用状态，向政府、公众及相关报表信息使用者 报告公立医院整个资产的组成，应将资产分为流动资产、 限定用途资产、固定资产等。目前，公立医院真正限定用 途的净资产，即专款专用的科研基金、住房基金等，应从 流动资产中划分出来，作为限定用途资产在资产负债表左 边列示。 （二） 运营性净资产变动表 将现行“收入支出总表”改为“运营性净资产变动 表”：将现行“基金变动情况表”改为“净资产变动情况 表”。运营性净资产变动表可分为四部分：一是运营收入和 利得部分，包括医疗收入、药品收入、其他收入；二是运营 性净资产当期转入部分，包括转入的长期资产计入当期费 用的折旧金额和转入的用于弥补医疗机构运营成本的补助 金额，不包括当期运营性收支结转金额;三是运营支出和损 失部分，包括医疗支出、药品支出、其他支出等；四是运营 性净资产变动净额，即前述三部分加减的结果。 （三）现金流量表 现行医院会计制度参照事业单位会计准则，没有规定 编制现金流量表，对实行差额预算管理体制的公立医院而 言，必须编制现金流量表，将按权责发生制为基础编制的 运营性净资产变动净额还原成以收付实现制为基础的现金 流动额，以满足报表使用各方的需求。 三、固定资产核算 现行医院会计制度和财务制度规定应按固定资产使用 年限提取修购基金，实际上就是提取固定资产折旧，并规 定修购基金是用于固定资产更新、大型修缮的资金。笔者 认为，这样会导致医院财务报表报告的资产和净资产金额 虚增，事实上，折旧只是提供资产原始成本的信息，同样 的金额并不足以购置相同的新资产，公立医院也不会根据 修购基金的多少来进行固定资产的更新；同时还会造成医院 会计对资本性支出与收益性支出核算混乱的现象。因此应 设置“累计折旧”科目，同时取消“专用基金