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税收调控中的行政立法：正名与规范 【 】：税收法定原则的实质是要求征税权由立法机 关保留，但税收调控权不应由立法机关垄断，因此，税收 法定原则不应笼统地适用于所有有关税收调控的立法行为 行政立法可以规范消费税的基本制度，以及仅涉及部分行 业、部分地区的税收调控措施。同时，应当设立具有广泛 代表性的宏观调控委员会，负责审查和批准税收调控中的 所有行政立法，并且在宏观调控基本法中明确规定税收调 控中行政立法的前提条件、行政立法中可选择的调控措施 及调控幅度。 【关键词】：税收法定原则征税权税收调控权 一、问题的提出：行政立法在税收调控中的作用 近年来，为了应对错综复杂的国际国内宏观经济形势， 我国政府频频出台宏观调控举措，其中税制调整亦发挥了 重要作用。无论是XX年5月30日和XX年4月24日的两次 证券（股票）交易印花税税率调整，XX年7月1日开始的 大范围出口退税率调整，还是XX年11月10日公布、并自 n年1月1日起施行的修订后的《增值税暂行条例》，都对 经济运行产生了重要影响。而上述税制调整都是以行政立 法的形式做出的。根据《立法法》第8条，对于财政、税 收的“基本制度”，只能制定法律予以规范。《立法法》第9 条并规定，上述事项尚未制定法律的，全国人大及其常委 会有权授权国务院根据实际需要，对其中的“部分事项” 先制定行政法规。但何为税收制度中的“基本制度”，何为 可以授权国务院先行制定行政法规的“部分事项”，《立法 法》并未明确。因而如学者所言，上述规定无疑为国务院 争取税收立法权预设了缺口，［1 ］构成行政立法大范围介入 税收调控的制度背景。 问题在于，依“税收法定”原则，税收要素只能由法 律规定，并依此确定纳税主体纳税义务的有无及大小。行 政机关不得以行政法规对税收要素作出规定，部委规章更 不得越雷池半步。［2］因此，学理上首要面对的是“通过行 政立法来实施税收调控究竟是否具有正当性”？需要澄清 的是，不应将“对税收调控中行政立法的评价和控制”等 同于“调控行为是否具有可诉性”的问题。这是因为我国 规定抽象行政行为不可诉，更重要的是，司法机关不应对 宏观调控决策的正当性予以实质性审查。［3］因此，期望通 过司法来评价税收调控中的行政立法，是不切实际的。可 行的研究路径是，厘清税收调控中的行政立法与税收法定 原则的关系，并基于规范论立场来分析行政立法介入税收 调控的适当范围。 、为税收调控中的行政立法正名 （一）税收目的之拓展与国家的双重身份 我国目前的税法体系中，除《个人所得税法》、《企业 所得税法》和《税收征收管理法》三部法律之外，其余均 是国务院的行政法规、财政部和国家税务总局的部门规章 等效力层级较低的规范性文件。这是行政立法介入税收调 控的制度背景和重要表现，另一方面又被学者指责为税法 体系背离税收法定主义的典型例证。作为一项闪耀着法治 主义思想光芒的宪政原则，税收法定原贝U的价值历久弥新。 因为税收是现代国家的主要财政收入来源，故而必须预防 和避免国家滥用征税权力、侵犯公民的财产权。从这个意 义上说，宪政国家确定税收法定原则是限制国家对公民私 有财产无度征收的重要措施。[4] 然而，现代国家的税收早已非仅限于财政收入之目的， 而是在此基础之上承担起经济目的和社会目的。后二者甚 至反然超越财政收入目的而成为某些税收之主要目的。例 如，早期的德国联邦宪法法院曾认为社会政策或经济政策 只是租税之附带目的，租税之主要目的仍为收入，如果超 出此种界限，而以税法之外形行干预市场经济之实质时， 即为法律形式之滥用，应为违宪之宣告。但随着现代工业 社会之发展，德国联邦法院转而承认租税须扮演国家社会 经济政策之积极角色，只要其具有充作一般收入之目的， 纵为附带目的，亦不失为租税。与上述观念转变相呼应， 1977年修正之德国《租税通则》第3条，在税捐要件中 “以收入为目的”之下附加了 “亦得仅为附带目的”。[5] 由此可见，现代国家在税收关系中具有双重身份：一 方面是作为收入的获得者，通过获取无对价的金钱给付来 满足自身开支需求；而另一方面则是作为公共利益的代表 者和公共产品的提供者一通过规范和调整税收行为来进行 宏观调控，这正是国家提供的一种公共产品。这两种身份 固然具有内在统一性，但也存在明显差异、甚至是矛盾。 在税收调控中，为了维护公共利益，国家须不惜牺牲自身 收入。例如在经济衰退时实行减税政策，即是以税收收入 减少为代价的。就此，有学者甚至认为，财政政策上引入 过多经济政策目的之租税优惠，加深了税收的短缺，导致 国家债务失去控制之事实。[6] （二）国家职能演进与行政立法扩增 如果说国家作为公共利益的代表者和维护者的角色定 位古己有之，那么宏观调控则是国家在现代市场经济的背 景下所特有的职能，是国家经济职能演进的历史产