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偷税罪修正后司法适用 　　2009年2月28日，中华人民共和国第十一届全国人民代表大会常务委员会第七次会议于通过了《中华人民共和国刑法修正案（七）》（以下简称修正案）。修正案对《刑法》第201条偷税罪作了重大修正，使偷税罪在适用中明确而易操作。修改后的偷税罪严谨了偷税行为表述，降低了定罪和量刑标准，尤其是增加初犯在一定条件下免责体的规定。如，《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》规定了偷税罪可以免予刑事处罚的条件：一是偷税金额5万元以下，二是公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金；取消了对并处罚金的数额限制；因偷税被税务机关给予二次以上行政处罚又偷税够罪的规定被取消等等，体现了我国宽严相济的刑事政策，体现了司法过程中的人性化，有助于税务机关的税务行政处理和处罚落到实处。 　　 　　一、正确理解修正后的偷税罪犯罪构成 　　 　　（一）修正后的偷税罪犯罪主体 　　一是偷税罪主体扩大。修正案通过对手段的概括性描述扩大了偷税罪的犯罪主体，将负有纳税义务的自然人及单位不予细分全部列入了犯罪主体之列。只要取得应税收入，如果不申报，就可能直接构成偷税罪。原《刑法》及最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》对犯罪主体采取了层层限制性规定，或要求设置健全的财务账簿、记账凭证等，或依法办理税务登记及扣缴税款登记，或需经税务机关依法进行书面通知申报，致使造成不符合上述规定的纳税人逃避缴纳税款的，游离于法律制裁之外。如没有取得纳税登记的经营主体，其取得应税收入后，不论其采取何种手段不交税，其够罪的前提都需要有经税务机关书面通知申报的过程，如果税务机关不知道其应税收入，纳税人就永远不构成犯罪，这显然不利于打击犯罪。因此修正后的规定堵塞了原有漏洞，强化了公平纳税。 　　二是正确理解税务代理人。随着经济的发展，税务代理人在经济生活中的作用越来越重要，很多公司企业将纳税事物交由税务代理公司承办，如何理解税务代理人对于正确认定偷税罪很重要。税务代理人是受纳税人、扣缴义务人的委托在法律规定的代理范围内，代为办理税务事宜的单位或个人。税务代理是属于民事代理中的委托代理。按委托的权限等不同，其行为性质也不同。如果委托人授权税务代理人全权处理税收事务，则其偷税行为应视同委托人偷税，税务代理人成为偷税直接责任人员而应予处罚。如果委托人在提供虚假的应税事实后授权税务代理人全权处理税收事宜，代理人按虚假的事实进行税收代理，委托人构成偷税，属于间接正犯，税务代理人只是作案工具，本身无责任。如果委托人向税务代理人提供的各项应税事实资料无误，但税务代理人单方采取欺骗隐瞒手段不缴、少缴税款，若事后为委托人所追认，那么委托人已追认其隐瞒改变应税事实的效力，双方属共同犯罪。如果税务代理人偷税且将所偷税款私自据为己有而不告之委托人，则税务代理人因不是纳税人而不构成偷税罪，但其采用虚构事实的方式占有他人财产则构成诈骗罪。 　　 　　（二）修正后偷税罪的主观方面 　　偷税的主观方面只能是故意，从其对客观行为的表述及偷税罪的性质来看，行为人主观上必须出于不缴或者少缴应纳税款或已扣已收税款的目的。对于因为纳税人不熟悉税收法规或由于工作失误等原因而漏税的行为没有偷税的犯罪故意，不能构成犯罪。因为漏税行为通过行政教育改造、处罚是完全可以制裁的，只有有意识的偷税行为达到一定情节才可以被刑罚制裁。但漏税后又发现而隐瞒不报的，同样具备偷税故意而应按偷税罪处理。对于合理的避税行为，也不得作类推解释而将其按犯罪来处理。一般认为，避税是指纳税人利用税法上的漏洞或税法允许的办法，作适当的财务安排或税收策划，以达到减轻或解除税负的目的。避税行为虽然造成了国家税收的损失，破坏了正常的税收秩序，但由于其不符合刑法关于相关犯罪的规定，因而不能认定为犯罪。 　　（三）修正后的偷税罪客观行为 　　修正后的偷税罪对逃避缴纳税款的客观行为用叙明罪状的模式进行概括式规定，即纳税人或扣缴义务人“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款”。这样的概括性规定保证了刑法的稳定性和周延性。 　　1.如何理解欺骗和隐瞒手段。首先欺骗隐瞒必须是针对税务机关的行为，具体到只能是针对对其有收缴该税种的机关，无论其公开的范围有多大，但只要欺骗隐瞒了收税机关，该行为就成立。其次，因为偷税罪是故意犯罪，虚假纳税申报和不申报的前提必须是故意的行为。只要纳税人为达到不缴少缴税款的目的，故意采取了逃避缴纳税款并为法律所禁止的手段都应视为欺骗隐瞒手段，以利于法律的有效执行。 　　2.如何理解数额加比例的含义和关系。此次修订取消了旧法具体数额和比例相结合的标准，而用“较大”、“巨大”数额和比例相结合的标准，即“数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年