OECD税收协定范本中的避免双重不征税-Core.PDFVIP

OECD税收协定范本中的避免双重不征税1 Anna Scapa, Lars A. Henie2 著 邵朱励 译 KluwerLawInternational 6/7 原载：荷兰 的出版物《国际税收》 2005年第33卷第 期 一、引言 2004年在维也纳举行的国际财政协会会议(IFACongress)指出 《经合组织关于所得和财 产的税收协定范本》（以下简称OECD范本）仍然不能避免一些双重不征税的情形出现。由 此引发了对这么一个问题的热烈讨论 即：解释程序的目的与把避免双重不征税看成是依照 OECD 范本签署的税收协定的目的的可能性之间关系。另外，这些情形的存在也要求对 OECD范本中包含的、而注释中也建议的避免双重不征税的措施和在实际的税收协定中执行 这些措施所导致的后果进行分析。 本文第一部分对正当使用协定而导致的双重不征税和不正当利用协定而导致的双重不 征税进行了区分。该部分还谈及与税收协定目的有关的双重不征税的种类和避免双重不征税 的措施。 在本文第二部分中 作者大致分析了税收协定目的的作用 指出在什么程度之内 避免 双重不征税才会被看成是OECD范本或其具体协定规定的目的。作者还论述了把避免双重 不征税看成是OECD范本及其具体协定规定的目的所可能导致的后果。 在本文第三部分，作者分析了OECD范本及其注释为避免双重不征税所采取的措施。 根据这些措施是否需要和另一措施配套实施才能避免双重不征税 作者把这些措施分成独立 的措施和非独立的措施。另外 作者从税收协定谈判者的角度讨论了执行实际的税收协定的 具体措施的主要后果。 二、双重不征税及其分类 1、对协定的正当使用和不正当使用之间的区别 我们应该区别正当使用协定而导致的双重不征税和不正当使用协定而导致的双重不征 税。S.vanWeeghel提到 在确定对协定的使用是否构成不正当时 可使用如下的标准：“使 用协定的唯一意图是避免在两个缔约国或者其中的一个缔约国被征税 而且必须与两国共同 的基本和长远的期望和政策目标相背离，此外也与协定的目的相背离。”这一定义意味着2 税收协定的不当使用包括对协定的滥用，而税收协定的正当使用是不包括对协定的滥用的 因此不能被认为是应受惩罚的或者是有缺陷的。本文仅限于讨论由于对协定的正当使用而3 导致的双重不征税。 2、正当使用协定而导致的双重不征税 1 本文是作者为完成莱顿大学莱顿国际税收中心国际税收专业的法律硕士学位的学习要求而提交的法律硕 士论文。 2 见S.vanWeeghel：税收协定的不正当使用（特别参照荷兰和美国的相关协定）（KluwerLawInternational 海牙 1998），第258页。 3 Jarosla Dado MichaelLang Linde ：《捷克共和国对双重不征税的避免》 出自 主编的 《避免双重不征税》（ Verlag 2003 54 ，维也纳 ），第 页。 正当使用协定而导致的双重不征税可能会有许多原因。这些原因可分类如下。4 （1）根据国内法产生的双重免税 双重不征税可能因为两个缔约国都自主决定不对所得征税。这一结果不会因为适用协 定而改变 因为协定只能限制缔约国根据国内法确立的税权。这第一种双重不征税的情况不 能通过实施税收协定中的任何措施得以解决，只能通过修改缔约国的国内立法得以解决。 （2）根据税收协定产生的双重免税 双重不征税可能由于适用协定条款而产生。在协定中，缔约国约定双方在根据国内法 行使税权时应该受到限制，例如，为了避免经济性的双重征税或者促进情报的交换。5 后者的例子可以在法国与葡萄牙签订的协定（1971）第21条中找到，该条规定：“以 前是一缔约国居民、而后到另一国家以从事最多两年的教学工作为目的的老师或者教授 …… 6 所收到的报酬在两国是免税的。”此种类型的双重免税还包括适用税收饶让条款而导致的双