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坏账准备审计应关注的若干问题 《企业会计制度》规定计提坏账准备的方法由企业自行确定.企业对坏账准备提取方法,计提范围,账龄的划分和提取 比例具有较大的弹性.不同的会计人员,对坏账的估计有较大的差别,因而也就为企业盈余管理和利润操纵创造了条件. 注册会计师在审计上市公司的坏账准备时,应关注企业采用的坏账准备政策的合理性以及执行的有效性,并判断企业坏 账准备计提的充分性.本文结合审计实务,着重探讨审计坏账准备时应重点关注的问题. 一 ,关注坏账准备计提方法的合 理性 坏账准备计提方法主要有四种: 应收款余额百分比法,账龄分析法, 个别认定法和销货百分比法.此外, 还有其他计提方法,如逾期账龄分析 法等等.每一种方法都有其优点和不 足之处,但是针对某一企业,并不是 所有的方法都适用.比如,A公司历 年应收款的账龄大部分为1年以内, 则采用应收款余额百分比法较简便; 又如B公司的应收款账龄逐年加大, 若每年按应收款的同一比例计提,不 尽合理,宜采用账龄分析法. 注册会计师应当依据被审计单 位的财务状况,所处行业惯例,评价 坏账准备的计提方法是否合理.必要 时建议被审计单位进行调整,若被审 计单位拒绝调整,注册会计师应考虑 是否在审计报告中披露. 二,关注坏账准备的计提范围 一 般而言,坏账准备的计提范围 应该包含全部的应收款.计提资产减 值准备,是谨慎性原则在会计核算中 的具体要求.在实务中,部分企业对 应收关联方的款项未计提坏账准备, 这显然是不够谨慎的,也与lt;企业会 计制度)的有关规定不符.财政部财 囡 会【2002】l8号文(关于执行lt;企业会 计制度gt;和相关会计准则有关问题 解答gt;明确规定:企业与关联方之间 发生的应收款项与其他应收款项一 样,也应当在期末时分析其可收回 性,并预计可能发生的坏账损失.对 预计可能发生的坏账损失,计提相应 的坏账准备. 近几年证券市场的许多案件就 是由于关联方占用上市公司资金,导 致上市公司资金周转困难甚至巨额 亏损.如某P,r公司的坏账准备政策 为按应收激余额的10%计提,但在 2001年年报中对第一大股东的其他 应收款1.2亿元却未计提坏账准备, 由此影响利润总额1200多万元. 表,必要时应考虑所发表审计意见的 类型. 三,关注应收款账龄的划分 采用应收款账龄分析法计提坏 账准备时,应收款的账龄直接关系到 坏账准备的计提额,从而影响利润. 采用应收款余额百分比法计提坏账 准备时,应收款的账龄有助于注册会 计师和报表使用者从总体上判断公 司往来款的质量,评价坏账准备计提 的充分性.然而在会计实务中,应收 款的账龄分析方法多种多样,有采用 最后余额法的,有采用先发生先收回 法的,有采用后发生先收回法的,也 有采用逐笔认定法的.不同的方法, 得出不同的账龄,从而对利润的影响 注册会计师应关注企业是否利l也是不同的.上述几种方法各有优缺 用坏账准备的计提范围粉饰会计报点,比较如下 方法内容优点缺点 只要本年与该客户发生 最后余额法了经济业务,与该客户的简单,方便,易操作缺乏谨慎性 所有应收款账龄就为1 年以内 先发生的应收款,总是最符合谨慎性原则,可账龄可嚣和实际情况 先发生先收回法先收回操作 ,合乎情理不一致 后发生的应收款,总是最符合谨慎性原则,可账龄可能和实际情况 后发生先收回法先收回操作不一 致,不够合理 应具体分清收到的每笔 逐笔认定法账龄划分准确,合理工作量大,可操作性差款 项对应的应收款 撒.彻审计 笔者认为,收到债务单位当期偿 还的部分债务,应当采用逐笔认定 法;如果确实无法逐笔认定的,可以 按照先发生先收回法来确定., 例如某公司年末应收某客户 的款项余额1200万元,账龄为3 年以上.本期收回该客户款项l2 万元,公司据此将应收该客户的款 项余额1200万元,账龄均归为1 年以内,从而少提坏账准备6OO多 万元. 注册会计师在审计时,应关注被 审计单位是否存在操纵账龄以粉饰 会计报表的情形. 四,关注坏账准备的计提比例 上市公司在确定坏账准备的计 提比例时,应根据以往的经验,债 务单位的实际财务状况和现金流量 情况,以及其他相关信息合理地估 计,同时根据有关规定应在会计报 表附注中披露对某些金额较大的应 收款项不计提坏账准备,或计提坏 账准备比例较低(5%或低于5%) 的理由. 但是许多公司在确定坏账准备 的计提比例时具有一定的随意性,计 提的坏账准备不能充分反映公司应 收款的可收回状况,造成会计信息失 真.如某sT公司2001年末应收款合 计27.25亿元,其中大股东欠款 l8.40亿元,该大股东实际已无还款 能力,但该公司计提坏账准备的比例 不到10%.注册会计师审计时就股东 巨额欠款的可收回性提出质疑,称 无法得到充分的审计证据证实这些 债权的可收回程度.