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工程建造合同收入和成本核算方法探讨 摘要：工程项目合同通常具有周期长、金额大、执行复杂的 特点，合同收入和成本通常需要按照工程进度进行跨年度确 认。本文主要就合同收入和成本核算以及所涉及到的职业判 断和会计政策选择问题进行探讨，以期准确理解和掌握建造 合同准则的要点。 关键词：建造合同；会计准则；完工百分比法；工程项目； 成本核算 建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、 最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同具 有周期长、金额大、执行复杂的特点，其收入和成本通常需 要遵照 2006年《企业会计准则第 15号——建造合同》（CA S15）的规定，按照工程进度在若干个会计年度分期确认， 因此在建造合同核算中必然涉及到大量的职业判断和会计 政策选择，这就要求企业结合自身情况，从会计信息可靠性 和相关性要求出发，合理选择会计核算方法。 一、建造合同准则中的会计政策选择和职业判断问题 （一）建造合同核算方法中的会计政策选择 CAS15规定，建造合同收入的确认依据合同结果能否可 靠估计，采用以下方法方法：“如果合同结果能可靠估计的， 应在资产负债表日根据完工百分比法确认当期的合同收入 和费用；否则，区别以下两种情况进行处理：第一，合同成 本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以 确认，合同成本在发生的当期确认为费用；第二，合同成本 不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收人。” 至于完工百分比，准则规定可以根据以下标准确认，“第一， 累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；第二， 已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；第三， 实际测定的完工进度。”可见，就一项建造合同而言，在确 认收入和成本的过程中，必须首先对合同的结果进行判断， 然后以判断的结果为前提，进行后续的会计选择：如果合同 的结果能够可靠估计，则必须对合同总成本进行预计，以便 与合同总收入进行比较，而合同总成本进行预计需要借助于 职业判断；还必须在准则规定的三种方法当中选择一种方法 对合同的完工百分比进行预行，以便分期确认收入和成本， 其中既涉及会计政策选择，又涉及会计估计，并且都涉及会 计职业判断。 例如，合同预计收入确认后，因合同变更对预计收入的 后续调整就必须借助于大量的职业判断，需要工程造价人员 依据经监理、业主项目管理组或业主确认的变更签证、索赔 资料，并结合合同的约定，经过对可收回可能性进行职业判 断等复杂的程序，才能认定是否作为合同追加收入来调整合 同预计收入；而合同预计成本的初始计量还需要结合对未来 主要资源价格走势的判断来确定。 （二）会计政策选择要以会计目标为导向 会计政策选择具有经济后果，其结果对不同的会计信息 使用者会产生不同的经济利益影响。例如，工程项目的很多 成本具有较大的隐蔽性，提前或推迟确认成本，可以调节完 工进度，进而达到调节损益，干预业绩指标完成情况的目的， 而预业绩指标在绝大多数的情况下是管理人员薪酬的确定 依据。再如，已经发生的建造成本是否可以收回关系到损益 是否能够确认，因为如果合同成本不可收回，不可收回部分 在当期就要全额计入损益。除非盈利情况较好，企业一般都 不会主动计提合同预计损失。为此，会计政策的选择必须要 有根有据，经得起实践的检验。也就是说，会计职业判断是 主观见之于客观的，不是随心所欲的，要以准则为准绳，以 事实为根据。只有如此，建立在职业判断基础上的会计信息 才是可靠的，才能达到会计信息质量的基本要求。会计信息 质量是会计目标的逻辑结果，会计政策选择必须受会计目标 的约束。 （三）会计政策选择要以事实为根据 就建造合同而言，以事实为根据，意味着合同收入和成 本的判断必须具有可证性，例如，要想确认因合同变更、索 赔等追加收入，必须取得相关的基础资料支撑，包括取得现 场变更、鉴证证据，甚至向业主或总承包商进行求证。 二、完工百分各种估计方法的选择问题 （一）完工百分比估计方法的选择需要考虑我国的会计 环境 CASI5只给出了实际成本比例法、完成工作量比例法和 测定完工进度法三种确定合同完工进度的方法，但并没有明 确指出每一种方法的适用范围，企业只能根据自身情况从中 选择。 1．已完成工作量比例法 已完成工作量比例法的优点是可以根据合同中已经明 确的关键节点确认收入和成本；合业主可以根据合同中明