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折旧会计的再思考 摘要：〈〈企业会计准则一固定资产》 的颁布实施，在折旧会计理论和实务方面更 加规范，更加符合国际会计惯例，是折旧会 计的又一理论突破。 对折旧会计的部分基本 I可题作以探讨，并对固定资广准则中折旧规 范部分进行一定的评价。 关键词：固定资产；折旧；再思考 折旧会计是一个重要的财务会计问题，长期以来倍受会计理论和实务界的重视。 折 旧会计主要解决折旧性质、折旧的范围、影 响折旧的因素、折旧方法、折旧会计处理以 及折旧信息的披露等若干问题。2001年1月 1日实施的〈〈企业会计准则 固定资产》 中对折旧会计的有关问题进行了表述， 使折 旧会计理论更加符合国际会计惯例， 折旧会 计实务也更加规范，是折旧会计的又一新突 破。本文将对折旧会计的部分基本问题做以 探讨，并对《固定资产准则》进行不成熟的 评价，以期推进我国折旧会计的发展。 1折旧的性质 在财务会计理论中， 对于折旧的概念和 计算折旧的目的存在 4种观点 观点一：资产估价论，折旧是固定资产 价值的丧失。认为固定资产一经形成，就会 在其存在和使用过程中不断磨损并日趋陈 旧而逐渐丧失其原来的价值。因此，计算折 旧的目的主要是为了反映固定资产的现有 实际价值，也就是对固定资产进行“重估 价”。这是西方会计在折旧理论上的一种传 统观点。虽然已不被着重强调，但仍具很大 影响。 观点二：价值重置论，折旧是固定资产 潜在功能的降低。认为固定资产虽然在使用 过程中始终以其整体发挥基本不变的功效， 但实际上其潜在功能却在逐步降低，从而导 致其价值的丧失。因此，计算折旧的目的是 为了反映固定资产潜在功能的降低而大致 确定其新旧程度，以便及时考虑固定资产重 置，保持企业的生产经营能力。 观点三：价值转移论，折旧是“固定资 产在使用过程中由于不断损耗而转移到产 品成本中去的那部分价值”。这种观点在我 国影响最大，自20世纪80年代以来，我国 会计理论界普遍赞同该观点。 观点四：配比论，折旧是固定资产成本 的摊销。认为固定资产成本是一项长期性的 预付成本，此项成本在固定资产的使用过程 中逐步消耗而使企业受益，因此，计算折旧 是为了对固定资产的成本进行合理摊销， 以 满足分期结算并客观反映企业当期经营成 果的需要。 由于现代企业会计的重点已经从资产 计价转向损益计算，因此关于折旧的第四种 观点已为西方会计学界所普遍接受。 也就是 说，在现代西方的会计理论上，折旧是指固 定资产成本的摊销，计算折旧的目的并不是 反映固定资产的损耗价值和其新旧程度， 而 是为了合理确认各期经营损益。 如美国注册 会计师协会在其第43号研究公报中称：“折 旧会计是会计上的一种制度，其目的在于以 合理而系统的方法将有形固定资产的成本 或其它基本价值分配于估计使用该资产的 期间负担。它是一个分摊成本的程序， 而 非资产评价的措施。”美国财务会计准则委 员会颁布的《财务会计公报〉〉第 3号认为： 折旧是一种计算损益的方法， 其目的是将 固定资产的成本，按照规则和合理的方式在 资产的使用期内进行摊销。”可以认为，这 是西方会计中关于折旧概念的最具代表性 和权威性的观点。由此也可以看出，正确计 算各个会计期间的折旧费用， 从而正确计算 成本和确定损益是折旧会计的核心和目的。 我国对折旧本质的认识经历了一个逐 步发展的过程，随着经济体制的改革和与国 际会计的接轨，会计界对折旧性质的认识发 生了新的变化，〈〈固定资产准则》对折旧定 义为：“折旧，指在固定资产的使用寿命内， 按照确定的方法对应计折旧额进行的系统 分摊。”计提折旧不仅仅是为了收回固定资 产投资使企业将来有能力重置固定资产， 而 且是为了将固定资产成本分摊于各个受益 期，实现收入与费用的正确配比，合理确定 各个受益期的损益。 笔者认为折旧的本质是费用配比的观 点较合理，因为折旧费用和其他成本费用无 本质的差异，一个企业在生产经营过程中对 固定资产的需要与对人工和原材料的需要 同等迫切。马克思在《资本论》对生产过程 的论述中指出生广资料和劳动是企业进行 生产必不可少的要素，而生产资料包括以固 定资产为主体的劳动资料和以原材料为主 体的劳动对象；因而长期资产的折耗享有与 流动资产成本同等的地位。 应计折旧的资产 可以视同大量购进的商品， 由于机器设备被 归类为固定资产，存货被归类为流动资产， 这样导致它们看起来需要用不同概念来处 理，与一般需要实际支付的生产成本大有区 别，然而实际情形则是每期所提取的折旧， 是固定资产的原始投入价值的一部分， 而固 定资产的原始投入则是以现金及其等价物 的支出为代价，所以折旧费用虽然不需本期 的实际支付，但却是前期实际支付的一部分， 从而成为依据权责发生制和配比原则确认 的应由本期负担的一项成本费用。固定资产 的成本，实际上是一