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民国北京政府时期印花税的涉外困境 中华民国北京政府颁行的《印花税法》是我国按照现代法律程序颁布实施的第一部税法，但由于种种原因，并未得到列强的认可，致使税收的公平原则难以实现。学界虽然在印花税历史的考证和研究方面成果颇丰，但也存在一些偏向：一是多注重于晚清时期引进印花税的细节考察，对民国时期印花税征管问题的研究稍嫌薄弱；二是对印花税票的收藏及实物考证方面的著述较多，而对有关税法理论方面的研究相对较少；三是比较注重内部社会对国家税收政策的反应分析，而针对涉外税收的研究尚属缺乏。本文拟就民国北京政府时期印花税的涉外困境进行考察分析，以期有助于相关研究的进一步深化细化。 一、近代国际税收不对等的主要表现 随着国际交往的日益频繁，税收公平原则已成为世界各国制定税收政策的首要原则，国际税收公平的基本原则——税收法律的属地原则已被世界各国所遵行，即凡居住于某地的居民或在某地从事生产经营、取得收入的，均应依法接受当地的税收管理，依法纳税。然而，在清末民初，外国商民在不平等条约的保护下，拒不向中国政府依法纳税，从而导致了国际税收关系中的严重不对等性。 事实上，中国政府和商民早已按照国际税收的惯例，就发生的应税行为依法向所在国政府履行了纳税义务。如光绪二十三年（1897年）出使大臣许景澄致总理衙门函中，就有因光绪二十一年的中法借款合同而向法国缴纳印花税的描述。①又如，1913年8月，比利时政府调整了印花税则后，中国政府即按照新税则的规定，依据与其签订的同成铁路借款合同，缴纳合同价款1%的印花税；②1916年北京政府与日本正金银行25万元的借款合同，也向日本缴纳印花税50元，折合中国银元52.4元，由财政部专款汇送驻日使馆缴纳；③1916年4月，上海三北轮埠公司向荷兰购买轮船一艘，在新加坡立据过户，买价3500镑，向当地英国政府缴纳印花税新加坡洋1810元，④等等。中国商民既已按照现代国际税收的基本要求履行纳税义务，那么，外国商民在中国境内发生应税行为时，也必须依照中国的税收法律履行纳税义务。但遗憾的是，西方列强始终未认同和遵守中国印花税法，致使侨居中国的外国商民不照章缴纳印花税。这种行为和逻辑无论在法理上还是实践上都有违税收公平原则。 晚清时期，华人在香港照章缴纳印花税，税款却为英国政府所得。为此有人建议清政府借开征印花税以收复利权。但在列强干预中国内政外交的特定历史时期，这只不过是个别精英的一厢情愿。1902年中英商约谈判中，中国代表在尚未正式开征印花税时，就曾试探性地提出租界内洋人应照华人一样完纳印花税，当即遭到英方代表的断然拒绝。进入民国之后，北京政府外交部、财政部为使印花税得以公平推行，不断与列强协商，但由于当时社会政治秩序动荡不安，中央政府的一些政策主张缺乏较为稳定的连续性，加之各种不平等条约的限制，致使印花税以及其他税种始终不能征及外国在华商民，甚至连租界内华人也拒绝履行纳税义务，中国涉外税收一直处于极度尴尬的困境之中，直至北京政府结束，所有的协商依然无果。 二、民国北京政府与西方列强的艰难磋商 在正式开征印花税前，为取得列强的谅解与支持，民国北京政府财政部在外交部的支持下，将印花税法译成外文转递各国驻华使馆，希望得到列强的认可并转知其在华商民一体遵行。新生政权在维护利权的迫切诉求下，并未对来自列强的抵制给予充分的估计，当外交部照会驻华外交使团商议此事时，他们并未想到此后的种种艰难情形，在经过半年的等待后，外交部才得到列强“推委式”的答复：“外交团业经聚议一次，众皆赞成，洋商亦认缴此税。惟必须中国人一方面先已办到实行之地步，而后再推及于洋商，方为正当办法。”⑤这一不阴不阳的回话使外交部、财政部陷入了困顿：印花税在国内的推行并不顺利，来自社会各界的抵制始终不断，“中国人一方面先已办到实行之地步”短期内很难实现，这就给列强拒绝纳税提供了理由；而对外交涉更不顺利，列强或借口战争无暇顾及以婉拒，或根本不置可否不予理会，来自国内外的双重压力使印花税的征收困难重重。此后，财政部不断与外交部商洽，催促各国驻华公使转饬各该国在华商民依法贴用印花，但直到1914年3月，各国公使才做出明确答复：“该新税现拟之法，恐未能施行于各本国人民。”⑥历时整整一年的谈判遭到了列强的断然否定。 无奈，财政部不得不另寻路径，通过外交部饬令我驻外使节加强与各驻在国政府的磋商，以利印花税的推行。1914年3月18日，外交部致函驻英国公使刘玉麟、驻法国公使胡惟德、驻俄国公使刘镜人、驻德国公使颜惠庆、驻美国公使夏偕、驻日本公使陆宗舆、驻奥地利公使沈瑞麟、驻丹麦代办翟青松、驻墨西哥代办胡振平、驻葡萄牙代办郭家骥等，让他们迅速探寻所驻国的具体意见，希望“切实与商，务期照允”。他们在接到指令后，随即同驻在国外交部商议，