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房地产合作开发涉税业务例解 朱仲冬 中融华银控股有限公司 摘要：文章从房地产合作开发模式入手，详细分析了房地产合作开发过程中各类模式的涉税情况，并采用案例进行了相关的分析计算，以方便准确纳税和合理纳税筹划设计。 关键词：房地产，合作开发，涉税业务，例解 房地产业作为新兴的经济增长点，在国民经济中的地位日益重要。住房消费市场的增长，促使房地产市场日趋活跃，房地产企业日益受到公众关注。在房地产开发过程中，房地产合作开发是一种常见而重要的房地产开发方式。房地产开发的合作方式是多样和复杂的，且涉及多个税种，因合作模式不同，其税费缴纳的方式也不尽相同。本文将从房地产合作开发的不同模式出发，详细阐述各种开发模式下发地产涉税情况，并有针对性地利用现有税收优惠政策进行纳税筹划。 在实践中，房地产合作开发的概念有时被称为“合作建房”、“联合建设”等，通过合作开发的形式，可以有效地把土地、资金、资质等房地产开发的要素结合起来，从而使合作开发的各方合法地在房地产开发中找到各自的利益，其特征是共同投资、共享利润、共担风险。 根据以上概述，笔者归纳，房地产合作开发大致包括三大类合作模式：其一是甲方出土地、乙方出资金，成立合营企业，合作建房，双方风险共担，利润共享（以下简称“第一类模式”）；其二是甲方出土地、乙方出资金，成立合营企业，合作建房，甲方分配固定利润或提取固定比例的销售收入（以下简称“第二类模式”）；还有一种是甲方出土地、乙方出资金，以乙方为主体开发房地产项目，双方按约定比例分配房屋（以下简称“第三类模式”）。 一般来说，房地产开发行为会要涉及到营业税、增值税、企业所得税以及契税等各种不同的税种。针对房地产合作开发的不同模式分类，笔者将分别详细阐述各类合作模式中各方的涉税情况。 一、“第一类模式”中各方涉税情况分析及例解 对于营业税，在甲方以土地投入合营企业，而乙方提供资金的合作模式下，双方满足风险共担、利润共享的分配方式，根据财政部、国家税务总局《关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191 号)文件“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，甲方以土地投入合营企业，风险共担，利润共享，无需缴纳营业税。对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润无需缴纳营业税。 对于增值税，甲方投入合营企业的土地应计算缴纳土地增值税。财政部、国家税务总局 2006 年 3 月 2 日发布的《关于土地增值税若干问题的通知》（财税 [2006]21 号）第五条规定“对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048 号）第一条暂免征收土地增值税的规定。”合营企业从事房地产开发，故甲方投入土地需缴纳土地增值税。与此同时，合营企业销售所开发房屋，按规定计算也应缴纳土地增值税。 对于企业所得税，甲方在投入土地时，应将其分解为销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并计算确认资产转让所得或损失。甲方投出土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过 50％，可从投资交易发生年度起，按 5 个纳税年度均摊至各年度的应纳税所得额（见国家税务总局《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31 号）的相关规定）。在针对合营企业接受土地使用权投资时，应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。合营企业投资各方从合营企业取得的利润应按股息、红利进行相关的税务处理。 此外，“第一类模式”下合营企业对契税的处理相对来说是比较简单的，在实践中，只有合营企业本身接受投入的土地就按规定缴纳契税，对于投资各方则无需缴纳契税。 该模式下，企业相关涉税情况将通过下面的一个案例作进一步分析。 例 1：甲企业拥有一块土地，账面价值 5000 万元，2008 年 1 月与乙企业签 订协议，共同投资 40000 万元成立丙房地产开发公司，甲方以该土地出资作价 10000 万元（当时市场价值 10000 万元），占股 25%，乙企业以现金出资 30000 万元，占股 75％，双方约定风险共担，利润共享，丙公司 2009 年 12 月完成了该地块的开发与销售，支出开发成本（不含土地）20000 万元，期间费用及税金支出（不含土地增值税）10000 万元，取得销售收入 80000