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23 章会计政策、估计变更和差错更正回顾及重点习题 0 一、会计政策变更 第一节 会计政策及其变更 满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：(1)法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。 以下各项不属于会计政策变更： 本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。 对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。 二、会计政策变更与会计估计变更的划分 （一）以会计确认是否发生变更作为判断基础 一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （二）以计量基础是否发生变更作为判断基础 一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （三）以列报项目是否发生变更作为判断基础 一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 （四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项 目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。 三、会计政策变更的会计处理 发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。 （一）追溯调整法 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。 追溯调整法通常由以下步骤构成： 第一步，计算会计政策变更的累积影响数； 第二步，编制相关项目的调整分录； 应说明的是，会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润分配—未分配利润” 科目核算，本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项通过“以前年度损益调整”科目核算。 第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额； 第四步，附注说明。 其中：会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。 累积影响数通常可以通过以下各步计算获得： 第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； 第二步，计算两种会计政策下的差异； 第三步，计算差异的所得税影响金额； 第四步，确定前期中每一期的税后差异； 第五步，计算会计政策变更的累积影响数。 需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。 （二）未来适用法 是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。 第二节 会计估计及其变更 企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。 一、会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确 认。 二、会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在 变更当期和未来期间予以确认。 三、难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作 为会计估计变更处理。 第三节 前期差错及其更正 企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。 【例题 1】当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常将这种会计变更（A ）。 A．视为会计估计变更处理，采用未来适用法处理B．视为会计政策变更处理 C．视为会计差错处理 D．视为会计估计变更处理，采用追溯调整法处理 【例题 2】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰 低法计价。2008 年 1 月 1 日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2008 年初存货账面余额等于账面价值 40000 元，50 千克，2008 年 1 月、2 月分别购入材料 600 千克、350 千克，单价分别为 850 元、900 元，3 月 5 日领用 400 千克， 用未来适用法处理该项会计政策的变更，则 2008 年一季度末该存货的账面余额为（D ）元。 A．540000 B．467500 C．510000 D．519000 【例题 3】下列项目中，属于会计估计变更的是（ D ）。 分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价（计量基础变化） 商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本（列报发生变化） 将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产（确认发生变化） 固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法 【例题 4】下列会计处理中，应采用未来适用法处理的有（A B C D ）。A．当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行 B．固定资产折旧方法发生变更 C．