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关联方及其交易审计需要关注的四大风险

审计风险提示由福建省注册会计师协会起草，不能替代中国注册

会计师审计准则及其应用指南的相关要求，仅供注册会计师在执

业过程中参考。由于被审计单位的情况千差万别，风险提示亦并

非对所有可能出现问题的全面描述，其结论亦可能会因不同情况

而有所改变，注册会计师在使用时应当合理运用职业判断。

审计风险提示第17号—对被审计单位未披露的关联方及其交易

的审计关注

关联方及其交易历来是注册会计师审计的重点，因为较多财

务舞弊是通过关联方及其交易进行的，常见的可能导致重大错报

风险的关联方交易的形式主要有：(1)与非正常业务关系单位或个

人发生的偶发性或重大交易，如购销商品、担保等；(2)缺乏明显

商业理由的交易，如贷款、研发项目、许可协议等；(3)实质与形

式明显不符的交易，如代理、提供资金等；(4)交易价格、条件、

形式等明显异常或显失公允的交易，如关键管理人员的薪酬及通

过第三方进行的债务结算等。而随着监管的加强，关联方交易更

为隐蔽且不断玩出新的花样，如各种形式的关联方交易的非关联

化处理、互联网生态环境中“共享生态”、“共享流量”模式可

能带来的潜在关联方关系等，是目前关联方及其交易的一些新的

表现形式。

关联方及其交易新的表现形式，对注册会计师审计提出了新

的挑战，注册会计师应通过加强对关联方及其交易的审计力度、

扩大其审计范围，充分利用各种审计方法及手段，以期降低审计

风险，提高财务报告审计的质量。

风险提示1:关注关联方及其交易的非关联化。

关联方及其交易的非关联化往往是通过事前谋划,将实质上的

关联交易转换为形式上的非关联方交易,借以规避法律法规的约束,

实现其操纵利润的目的,交易的过程通常也比较复杂，审计中识别

和判断关联方交易存在一定的难度，其主要表现形式有：

一、借用他人的名义进行公司注册，构建形式上没有关联方

关系的交易主体进行关联方交易。

二、通过转让股权等方式解除关联方关系，关联方通过转让

股份或中止受让相关股份，从名义上解除关联方关系，使得相关

交易形式上不再属于关联方交易。

三、采用关联方—非关联方（过桥公司）—关联方的交易手

法，将一笔关联方交易变成两笔非关联方交易，关联方再通过其

他途径，用弥补非关联方的差价或者选择适当时机从非关联方购

回资产，以达到操纵利润粉饰报表的目的。

四、利用潜在的关联方来进行关联方交易。在成为关联方

前，按非公允价格交易，在交易事项完成后，通过参股成为关联

方，利用交易时还不具有法律意义上的关联方，绕过对于关联方

交易的监管，以达到关联方交易的目的。

五、非货币性交易的货币化，关联方交易非关联化可以规避

关联方交易的约束，但如果双方的交易是非货币性交易，仍会受

到非货币性交易准则的制约。因此，在此类关联方交易中又会伴

生将非货币性交易货币化的安排，其采用的方式有：

1.将交易分拆。

2.以较低的作价将资产转让方式。

风险提示2:关注互联网共享生态环境中可能产生的新型关联方及其交

易。

随着各类互联网业态的出现，打造共享生态的业务模式越来

越多，如果公司的业务机会基本来自其生态体系，在发生经营危

机时，很容易触发连锁反应，整个生态体系的业绩也随之一触即

溃。共享生态圈内的主体在相互依存的状态和压力下，可能出于

相互扶持或共享优势资源所带来的经济利益的考虑，通过一些更

为复杂或隐蔽的投资安排或交易安排，导致实质上构成关联方关

系。注册会计师在审计时应当充分关注互联网生态体系中的不同

主体是否存在关联方关系。特别是对于生态体