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企业合并的定义和范围(doc63页)

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企业合并

第一节企业合并概述

企业合并是经济快速发展时期较为常见的交易事项。近些年

来，随着我国经济市场化和国际化的发展，国际竞争力的不断增

强，跨国经营不断增多，企业的收购兼并日趋复杂，客观上需要

拓宽生产经营渠道，开辟新的投资领域或市场等。同时，在企业

合并会计政策方面不断提出新的问题，需要加以统一规范，以指

导企业并购实务。《企业会计准则第20号——企业合并》（以下

简称企业合并准则）主要规范了对不同类型企业合并的会计处

理。

一、企业合并的定义和范围

（一）企业合并准则规范的企业合并

企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告

主体的交易或事项。

企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的

控制权。构成企业合并至少包括两层含义：一是取得对另一上或

多个企业（或业务）的控制权；二是所合并的企业必须构成业

务。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该

组合具有投入、加工处理和产出能力，能够独立计算其成本费用

或所产生的收入。

有关资产、负债的组合要形成一项业务，通常应具备以下要

素：（1）投入，指原材料、人工、必要的生产技术等无形资产以

及构成生产能力的机器设备等其他长期资产的投入；（2）加工处

理过程，指具有一定的管理能力、运营过程，能够组织投入形成

产出；（3）产出，如生产出产成品，或是通过为其他部门提供服

务来降低企业整体的运行成本等其他带来经济利益的方式。有关

资产或资产、负债的组合要构成一项业务，不一定要同时具备上

述三个要素，某些情况下具备投入和加工处理过程两个要素即可

认为构成一项业务。业务的目的，主要是为了向投资者提供回

报，如生产的产品出售后形成现金流入，或是能够为企业的生产

经营带来其他经济利益，如能够降低成本等。

有关资产或资产、负债的组合是否构成一项业务，应结合所

取得资产、负债的内在联系及加工处理过程等进行综合判断。实

务中出现的如一个企业对另一个企业某条具有独立生产能力的生

产线的合并、一家保险公司对另一家保险公司寿险业务的合并

等，一般构成业务合并。

如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购

买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业

合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将购

买成本按购买日所取得各项可辩认资产、负债的相对公允价值基

础进行分配，不按照企业合并准则进行处理。

从企业合并的定义看，是否形成企业合并，除要看取得的企

业是否构成业务之外，关键要看有关交易或事项发生前后，是否

引起报告主体的变化。

报告主体的变化产生于控制权的变化。在交易事项发生以

后，一方能够对另一方的生产经营决策实施控制，形成母子公司

关系，就涉及到控制权的转移，从合并财务报告角度形成报告主

体的变化；交易事项发生以后，一方能够控制另一方的全部净资

产，被合并的企业在合并后失去其法人资格，也涉及到控制权及

报告主体的变化，形成企业合并。实务中，对于交易或事项发生

前后是否形成控制权的转移，应当遵循实质重于形式原则，综合

可获得的各方面情况进行判断。

假定在企业合并前A、B两个企业为各自独立的法律主体，

且构成业务（在合并交易发生前，不存在任何投资关系），企业

合并准则中所界定的企业合并，包括但不限于以下情形：

1．企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业

B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营。

2．企业A支付对价取得企业B的净资产，该交易事项发生

后，撤销企业B的法人资格。

3．企业A以其资产作为出资投入企业B，取得对企业B的控

制权，该交易事项发生后，企业B仍维持其独立法人资格继续经

营。

（二）不包括在企业合并准则规范范围内的交易或事项

实务中，某些交易或事项因不符合企业合并的界定，不属于

企业合并准则的规范范围，或者虽然从定义上属于企业合并，但

因交易条件等各方面的限制，不包括在企业合并准则的规范范围

之内。