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谨信计要丨新金融工具系列准则主要变化解读

写在前面

近日，财政部修订发布了《企业会计准则第22号——金融工具确

认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》和《企业会

计准则第24号——套期会计》等三项金融工具相关会计准则。

新金融工具相关会计准则的修订内容主要包括以下三方面：一是

金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，减少金融资产类别，

提高分类的客观性和有关会计处理的一致性；二是金融资产减值会计

由“已发生损失法”改为“预期损失法”，以更加及时、足额地计提

金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险；三是修订套期会

计相关规定，使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。

上述三项新金融工具相关会计准则的实施时间如下：

1、2018年1月1日起在境内外同时上市的企业，以及在境外上

市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业施行。

2、2019年1月1日起在其他境内上市企业施行。

3、2021年1月1日起在执行企业会计准则的非上市企业施行。

4、鼓励条件具备、有意愿和有能力提前执行新金融工具相关会计

准则的企业提前施行。

从本月开始，我们将通过若干期《谨信计要》对新发布的三项金

融工具准则的主要变化进行解读。本期《谨信计要》主要讨论金融工

具的定义、金融工具准则适用范围、金融工具的确认、分类和重分类

等相关问题。

一、

金融资产和金融负债的定义—自身权益工具结算的情形

不同于存货、固定资产等非金融工具的准则，金融工具准则对于

金融资产和金融负债的定义采用的是一种列举的方式。其中，金融资

产列举了六类情形、金融负债列举了四类情形。《企业会计准则第22

号——金融工具确认和计量（2017修订）》（以下简称新CAS22）

相比现行《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（以下简

称现行CAS22），对金融资产和金融负债的定义进行了补充，主要变

化在于“将来以自身权益工具进行结算的衍生工具”这种情形。

01

金融资产的定义

符合金融资产定义的六种情形分别为：

现金；

持有的其他方的权益工具（例如股权投资等）；

从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利（例如应收款项

等）；

在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权

利（例如期末确认为衍生金融资产的远期外汇合同、利率互换合同

等）；

将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，

且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具；

将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但

以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍

生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会

计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发

行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，

也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。

前四项比较容易理解，这里主要针对后二项进行解读。后二项分

别列举了以企业自身权益工具进行结算的非衍生合同和衍生合同两类

情形。

自身权益工具结算的非衍生工具合同

1

如果企业有一项非衍生工具合同，将来需用或可用企业自身权益

工具进行结算，则将来若收到的是可变数量（即将收到的数量是不确

定的）的自身权益工具，则该非衍生工具符合金融资产定义；反之，

该非衍生工具符合权益定义（借记权益）。

示例1.1

A公司向其股东P公司出售一批存货，合同价款100万元，约定

P公司在一周后以其持有的等值于100万元的A公司股票作为对价偿

付。假定交易价格是公允的，当A公司向P公司出售存货满足收入确

认条件时，应确认的应收合同对价是否属于金融资产？

示例1.1

分析

A公司将来收取的是自身权益工具，由于规定一周后以等值100

万元的A公司股票结算，则将会收到多少数量的股票，取决于届时A

公司的股价，当前并不能预计将要收取多少数量（收取的是可变数量

的自身权益工具）。因此，A公司在确认收入时，应将收取的对价确

认为一项金融资产（