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学而不知道，与不学同；知而不能行，与不知同。——黄睎

准则制定导向：原则VS规则

;众所周知，安然事件以后，美国会计准则的制定模式被

舆论认为是以“规则”为导向，从而受到多方批评乃至美国国会的关注。

这与通常被认为以“原则”为导向的国际会计准则形成了鲜明对比

准则制定导向的“原则”与“规则”之争

众所周知，安然事件以后，美国会计准则的制定模式被舆论认为是

以“规则”为导向，从而受到多方批评乃至美国国会的关注。这与通常

被认为以“原则”为导向的国际会计准则形成了鲜明对比。原则导向和

规则导向之争就此而起。

暂时忽略利益集团的参与和游说对会计准则制定导向的影响，我们

更关注准则导向对其约束对象的影响。具体而言，在准则中增加规则

将如何影响准则约束对象的会计与财务报告行为。美会计专家Nelson

将规则对准则的潜在影响归纳为两个方面：其一，增强准则的可理解

性和沟通的准确性；其二，遏制企业的激进报告行为。然而，这两种

效应的作用方向似乎并不总是一致。就第一种影响而言，在原则基础

上增加规则通常有助于会计信息编制者对准则的准确理解，消除沟通

中的分歧和差异。对于第二种效应，尽管准则制定者往往试图通过增

加规则明确准则中的原则要求，从而希望对会计信息编制者的激进报

告行为加以抑制，但精明的会计信息编制者往往会通过构造交易规避

学而不知道，与不学同；知而不能行，与不知同。——黄睎

规则的约束。在这种情况下，准则中的规则导向反而可能使企业当局

的机会主义动机“有的放矢”。

通过构造交易规避准则约束：典型案例分析

背景与基本过程

A公司系我国中的一家，1999~2001年连续三年发生亏损，2002年

5月初被证券交易所暂停上市。之后不久，B会计师事务所受聘对A

公司2002年半年度报告进行。2002年8月底，A公司对外公告其2002

年半年度报告，显示净利润6610万元，扣除非经常性损益后的净利

润则为－2890万元，两者之间的差异主要系股权转让收益9500万元；

B会计师事务所出具了带解释说明段无保留意见的审计报告。

根据中国证监会2001年发布的《亏损上市公司暂停上市和终止上

市实施办法》，如果公司被暂停上市后在第一个半年度实现盈利，公

司可以按程序恢复上市（但如果仍未扭亏，证券交易所将直接做出终

止其上市的决定）。相应地，A公司在半年度报告披露后的法定时间

内向证券交易所提交了公司要求恢复上市的申请书。2002年9月底，

证券交易所发布公告，表示无法对A公司恢复上市或终止上市的申请

做出决定，理由是“有关方面尚未就A公司2002年半年度财务报告及

其审计是否有失当情形做出结论”，而“该结论可能会影响到公司2002

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年半年度业绩的确认”。

2003年2月中下旬，A公司收到B会计师事务所转发的部会计司复

函。该复函认为A公司所进行资产重组交易中的资产置换差额不应确

认为收益。相应地，B会计师事务所依据该复函重新对A公司2002

年半年度报告出具了否定意见的审计报告。2003年5月底，证券交

易所宣布A公司终止上市。

问题的焦点：重大非经常性利得的确认

根据中国证监会的有关规定，已被暂停上市的公司能否恢复上市取

决于在连续三年亏损后的第一个半年度是否实现账面盈利。而A公司

2002年半年度会计报表所确认的6610万元盈利