个人所得税免征额规则的理论探讨——兼论我国个人所得税免征额规则存在的不足.pdfVIP

个人所得税免征额规则的理论探讨

——兼论我国个人所得税免征额规则存在的不足

天津大学管理-9经济学部曹桂全

摘要：免征额是个人所得中用于基本生活费支出而免于征税的部分。免征

额具有属人性，为纳税人及其负担人口设立，所有纳税人均可享有。免征额

标准依据居民基本生活费水平确定，需要进行科学测算。免征额应当由基本

免征额和附加免征额构成，并对过高收入者实行免征额缩减，体现税收效率-9

公平的统一。免征额与社会政策扣除、税收抵免具有一定的替代关系，可以用

社会政策扣除、税收抵免替代部分附加免征额。法定免征额是一个名义量，应

当根据物价水平变化进行适应性调整，但免征额标准一般不作为宏观经济政策

的工具。我国2018年个人所得税法对免征额做出了一些改进，但仍存在一定

不足。

关键词：个人所得税免征额免征额标准基本免征额附加免征额

一、引言

免征额是个人所得税制的基础要素，也是我国个人所得税法修正的重要内容。

2018年，《中华人民共和国个人所得税法》进行了第七次修正，将个税税制模式从分

类计征转变为综合与分类相结合计征，同时对免征额规则也相应做了较大的修正和调

整。免征额规则变化体现在以下三个方面。第一，提高了免征额标准。将工资薪金所

得纳税人免征额标准从每月3500元提高到5000元。第二，扩大免征额适用范围。

2018年税法中，随着对工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得

1年税法之下没有其他

综合计征，并规定综合所得纳税人免征额为每年6万元，使201

所得的劳务所得纳税人、稿酬所得纳税人、特许权使用费所得纳税人也能获得与工资

薪金所得纳税人一样的免征额减除，扩大了免征额适用范围。第三，增加了专项附加

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万方数据

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扣除，对免征额具有补充作用。2018年税法将2011年税法中的个人缴纳的基本养老保

险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金(即通常所说的“三险一金I’)明

确为“专项扣除”，增加了由子女教育支出、教育培训支出、大病医疗支出、。住房抵押

贷款利息支出、住房租金支出和赡养老人支出扣除构成的专项附加扣除，专项附加扣

除涉及的纳税人支出范围与居民基本生活有关系，对免征额具有一定的补充作用。提

高免征额标准、扩大适用免征额的纳税人范围和增加专项附加扣除，降低了纳税负担，

利于更好发挥免征额的积极作用。

但2018年的修正也有局限性。财政部部长刘昆在《关于(中华人民共和国个人所

得税法修正案(草案))的说明》中提出，“修改工作坚持突出重点，对现行个人所得

税法不适应改革需要的内容进行修改，补充、完善保障改革实施所需内容。对其他内

容，原则上不作修改”。也就是说，本次税法修正不是全面修订。就免征额规则来说，

还有一些方面的问题并没有解决或者没有彻底解决。第一，缺乏独立免征额条款，不

利于明确区分免征额与成本费用减除项目。2018年《中华人民共和国个人所得税法修

正案(草案)》的征求意见稿中，将2011年税法中的劳务报酬所得、稿酬所得、特许

权使用费所得的成本费用减除一并删除，因此不得不在正式通过的税法中加以补充，

这实际上是将2011年税法中劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得的成本费用

减除误解为免征额。第二，缺乏对免征额性质的深入认识，导致不是所有纳税人均能

减除免征额。2018年税法仅规定了综合所得的免征额减除，并通过《中华人民共和国

个人所得税法实施条例》(2018年)第十五条规定经营所得在计算应税所得额时“减

除6万元”，补充了经营所得免征额，但突破了税法甚至违反了上位法，表明关于免征

额的理论认识存在不足。第三，免征额与专项附加扣除关系不明。2018年税法增加了

专项附加扣除，对原税法单一标准化免征额起到了补充作用，但专项附加扣除究竟是

社会政策扣除项目还是附加免征额并不明确。尤其是，2018年税法并没有增