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新收入准则下建造合同的会计核算

新收入准则采用了“五步法”收入确认模型来确认和计量收入，

不再区分销售商品、提供劳务和建造合同等具体交易形式，而是按照

统一的收入确认模型来确认收入。在“五步法”收入模型下，建造合

同的会计核算也发生变化，体现在新增了几个重要的会计科目以及具

体的核算方法上。

*（合同-分解单项履约义务-交易价格-价格在单项履约义务间分

摊-履行时确认收入）

*（某一时段履行的履约义务确认收入）

一、新增的会计科目

1、“合同资产”。本科目核算企业已向客户转让商品而有权收取

对价的权利。企业在客户实际支付合同对价或在该对价到期应付之前，

已经向客户转让了商品的，应当按因已转让商品而有权收取的对价金

额，借记本科目或“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”“其他

务收入”等科目；企业取得无条件收款权时，借记“应收账款”科目，

贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

2、“合同负债”。本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客

户转让商品的义务。企业在向客户转让商品之前，客户已经支付了合

同对价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利的，企业应当在客

户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点，按照该已收或应收的金

额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”等科目，贷记本科

目；企业向客户转让相关商品时，借记本科目，贷记“主营业务收入”

“其他业务收入等科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。本科

目期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之前，已经收到的合同

对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。

3、“合同履约成本”。本科目核算企业为履行当前或预期取得的

合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照本收入准则

应当确认为一项资产的成本。企业发生上述合同履约成本时，借记本

科目，贷记“银行存款”“应付职工薪酬”“原材料”等科目；对合

同履约成本进行摊销时，借记“主营业务成本”“其他业务成本”等

科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。本科目期

末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。

4、“合同结算”。本科目核算同一合同下属于在某一时段内履行

履约义务涉及与客户结算对价的合同资产或合同负债，在此科目下设

置“合同结算—价款结算”科目反映定期与客户进行结算的金额，设

置“合同结算—收入结转”科目反映按履约进度结转的收入金额。资

产负债表日，“合同结算”科目的期末余额在借方的，根据其流动性，

在资产负债表中分别列示为“合同资产”或“其他非流动资产”项目；

期末余额在贷方的，根据其流动性，在资产负债表中分别列示为“合

同负债”或“其他非流动负债”项目。

二、科目说明

（一）“合同资产”科目本科目核算企业已向客户转让商品而有

权收取对价的权利，应该按照合同进行明细核算。

1、需要注意的是与应收账款的区别：

“应收账款”是企业无条件收取合同对价的权利，企业仅仅随着

时间的流逝即可收款，企业仅承担信用风险。

“合同资产”并不是一项无条件收款权，该权利除了时间流逝之

外，还取决于其他条件（例如，履行合同中的其他履约义务）才能收

取相应的合同对价，企业除承担信用风险之外，还可能承担其他风险，

如履约风险等。

二者的区别在于，应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利，

即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，而合同资产并不是一项无条件

收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（例如，履行

合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价。

因此，与合同资产和应收款项相关的风险是不同的，应收款项仅

承担信用风险，而合同资产除信用风险之外，还可能承担其他风险，

如履约风险等。合同资产的减值的计量、列报和披露应当按照相关金

融工具准则的要求进行会计处理。

2、涉及的主要账务处理企业在客户实际支付合同对价之前或者在

对价到期应付之前，已经向客户转让了商品，应当按因已转让商品而

有权收取对价的金额的账务处理：

借：合同资产

贷：主营业务收入（或者其他业务收入）

应交税费-应交增值税-销项税额（一般计税）

应交税费-简易计税（简易计税）

当企业取得无条件收款权时的账务处理：

借：应收账款

贷：合同资产

关于合同结算科目：新收入准则指南里关于会计科目设置里并没

有合同结算这个科目名称，而是在