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会计利得要素问题及完善意见

上世纪90年代以来，美国财务会计准那么委员会（FASB）、英国会计准那么委员会（ASB）及国际会计准那么委员会（IASC）对财务会计报告的改进主要集中在利润表方面，对利润表中的会计要素和利润表构造进展了调整，重心是报告全面财务业绩。我国财政部2006年发布的《企业会计准那么———根本准那么》中首次列入了利得这个词。近年来不少公司净利润中，利得所占的比重呈日益上升趋势，甚至超过了日常经营性收入。如果不能正确分清利得与收入的关系，公司真实的盈利能力将会被扭曲反响，将误导报表信息使用人的投资、分配等重大决策和公司经营层的经营管理决策。企业的利润表是反映企业在一个会计期间的经营成果的书面文件，作为三大财务报表之一，对会计信息使用者具有十分重要的作用。本文从利润表的整体框架出发，通过对收入和利得的会计要素设计和构造设置的研究，来完善利润表的要素设计和构造设置，这对会计准那么开展和会计信息质量的提高有重要意义。

一、利润表中引入利得

（一）利得的要素设计

1992年公布的会计准那么中会计要素一共有六个，分别是资产负债类的资产、负债、所有者权益，损益类的收入、费用、利润。在2006年公布的新根本准那么继续沿用六大要素，但是对六大会计要素的内涵作了调整，在所有者权益和利润中引入国际会计准那么委员会（IASC）中的“利得”和“损失”的概念。利得指的是在公司经营过程中，因偶然性或非经常性发生的与公司日常经营几乎不相关的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入，它主要是由非日常经营活动形成的、最终结果是导致所有者权益增加。

（二）利得的利润表构造设置

在新企业会计准那么中，对利得的列报作出新规定，对直接计入利润的利得和损失如公允价值变动损益、资产减值损失和非流动资产处置损益工程要单独列示，并合计到营业利润，使净利润中包含了局部其他综合收益（未实现资产持有利得）的内容。准那么在利润表中设置了综合收益总额，包括净利润和其他综合收益。

二、利得要素的国际比较

（一）要素设计比较

本文主要比较美国财务会计准那么委员会（FASB）和英国会计准那么委员会（ASB）、国际会计准那么委员会（IASC）公布的会计准那么和中国新会计准那么中关于利润表中收入和利得不同。从会计要素的数量来说，FASB的设置最详细的，包括十项；IASC的会计要素设计的最概括，包括五项。具体的要素设计名称参见表1。

1.美国FASB的收入、利得观。美国财务会计准那么委员会（FASB）于1985年12月正式发布《财务会计概念公告第6号———财务报表的要素》，其中收入和利得以平行要素罗列。概念公告中定义：收入是“某一会计主体因销售或生产产品，提供劳务或从事持续的主要或中心经营活动而形成的现金流量或其他的资产增加或负债的清偿（或两者兼而有之）。”利得是“一个主体由于主要经营活动以外的或偶然发生的交易以及在某一期间除了由于收入和业主投资所引起的，影响该主体的所有其他交易和事项导致的产权的增加”。根据FASB的概念公告，收入是一个狭义的概念，不包含利得。收入来自主要的经常性活动，具有重复再发生的特点。而利得是与收入并列的两个根本要素，来自边缘性或偶发业务。从FASB对于收入界定来看收入仅仅包括资产转化或流出形成的营业收入，表达了“流转过程论（FlowProcessApproach）”，是一种狭义的收入观。

2.英国ASB的利得观。英国《财务报告原那么公告》中，没有设置收入要素，只设置了利得要素。其中利得是“除所有者投资增加以外所有的所有者权益的增加”。在这里，利得是一个广义的概念，包含了FASB的收入和利得的两个概念，相当于IASC的收益概念。

3.国际IASC的收益观。国际IASC《编制和呈报财务报表的框架》规定的财务报表要素，只有收益要素没有独立设置收入和利得要素。收益作为广义概念出现,而利得是收益根本要素下的子要素。收益是“会计期间内经济利益的增加”,包括收入和利得。但是在利润表中，IASC将企业“正常活动”与“非正常活动”过程中发生的收入和利得分开。IASC对于收益的界定采用的是“流入量观（InflowApproach）”,强调收入是企业在经营过程中产生的现金或其他资产流入的结果。

4.中国的收入观。在新根本准那么中，我国设置了收入要素，没有独立的设置利得。但是新准那么对收入和利得都进展了定义：收入是“将日常活动认定为“企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动”。利得是“由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入”。