企业所得税法统合的内在局限.pdfVIP

税法理论与实务 T heory and Pract ice of Tax Law 企业所得税法统合的内在局限* ◆ 张守文 ① 内容提要：新 《企业所得税法》的出台，在形式上实现了企业所得税法的统合， 但由 于外在局限和内在局限的约束，这种统合并不彻底，其统一适用仅具有相对意义，不宜 过于强调。事实上，由于主体差异、客体量化、义务量化等相互关联的多重内在局限的 存在，各类纳税主体所适用的具体税法规范并不一致，在不同地区、不同行业、不同领 域，虽同属企业所得税法规定的纳税主体，但所适用的具体规范却可能大异其趣。同 时，在制度的统一与裂分、主体的独立性与关联性、行为的商业目的性与税收目的性方 面，有许多具体问题值得关注，它们集中地体现了财税法上的差异性原理。若能全面认 识上述问题，有效地解决理论和实践中的相关具体问题，则对于新《企业所得税法》的 有效实施和未来完善，对于解决好中央与地方的财权分配（如税收收益权的确定、汇总 纳税的调整等），对于更好地提炼财税法原理，丰富财税法理论，无疑甚有裨益。 关键词：新 《企业所得税法》 统合 局限 一、问题的提出 ③ 多元立法或二元立法， 便成了各界的最基本共识， 企业所得税法的统合，是中国财税立法乃至整个 由此使企业所得税法的统合得以水到渠成。 经济立法的长期理想和重要界碑。作为举世瞩目的重 可见，企业所得税法的统合，体现了经济、社会 要立法，统一的、整合后的企业所得税法的出台，无 和法律发展的需要，其认识基础亦较为坚实。正因如 疑具有很强的象征意义，它在很大程度上彰显着国家 此，统一的企业所得税法甫出，各界便盛赞频现，特 力图构建与市场经济体制相适应的法律体系的决心， 别是对于“四个统一”，即主体适用税法的统一、税 体现了财税法乃至各类法律所追求的法治精神，由此 前扣除制度的统一、税率的统一，以及税收优惠制度 使企业所得税法的研究往往可以超乎微观的税法技术 的统一，更是有诸多的论述和素描。从一般的意义上 本身，并辐射到其他更广阔的经济、社会和法律等诸 说，上述理解对于推介新法，无疑有益。但与此同时， 多领域。 若能细察入微，看到企业所得税法统合的局限，则对 在构建法制大厦的诸多基石之中，直接影响着国 于完善立法和执法，发掘与其相关的法律问题，提炼 家与国民权益的财税立法，无疑具有重要地位。特别 相关的财税法原理，会更有裨益。 是在经济迅猛发展的时代，所得税之类的直接税，直 有鉴于此，本文拟在各界广泛关注企业所得税法 接影响着市场主体的生产经营活动，直接影响着各类 统合的必要性、合理性之余，再进一步探讨统合的局 主体的公平竞争和切身利益，所得税法是否统一，具 限，特别是其内在局限，这对于新法的实施，以及未 体的税法规范能否统一适用，与各方利益攸关，同中 来立法的完善，对于从中发现和提炼相关的财税法原 央与地方的关系以及财政分权的制度实效亦联系非常 理，都是更为重要的。为此，本文将简要揭示统合的 ② 密切。 在这种情势下，终结以往企业所得税领域的 内在局限及其制度表现，探究上述内在局限的成因与 * 本文得到了北京市哲学社会科学“十一五”规划重点项目“地方财政分权与首都财税法制的完善”的支持，项目编号为06AgFX002。 ① 形式上的统一性，是否带来了实体上的统一性，是否导致了作为税法基本需要的确定性(cer t ain ty)、可预见性(predict ability)以及稳定性(st ability)， 是很重要的问题。参见[美]克劳斯、沃特《公司法和税法的法理基础》，北京大学出版社2005年版。 ② 目前企业所得税的收益分配缺少基本的法律制度安排，非制度化的博弈倾向较为突出，在企业所得税法不统一