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生物资产成本核算——森林资产核算问题研究 梁敏 内蒙古农业大学经济管理学院（010019） E-mail:nd_lm@126.com 摘要：生物资产类型复杂、多样，按照第一性生产与第二性生产划分，包括植物类资产和动物 类资产。因此，在我国会计准则中，应当将生物资产包括概念、分类、确认、计量、收益、核 算及会计信息披露等问题作为单独的一类资产来进行系统的研究。本文主要针对植物类中的森 林资产核算问题进行研究。 关键词：森林资产、核算、计量、公允价值 森林资产会计核算是实现森林资产化管理的关键，其主要目标是要反映各单位 实际占有的资产总额及森林资产国家所有权份额和整个森林资产在国民经济中所占 的地位；向企业及投资者提供实际占有（经营)或使用的森林资产总额和当年保值、 增值额及其经营成果；向社会公众提供森林资源资产的消长变化及其对人类赖以生 存的森林生态环境的稳定作用和影响，进行特殊信息的反映和监督等。森林资产会 计提供的信息对森林资源的合理配置、人类生存、经济的可持续发展十分重要。但 是由于森林资产的特殊性，使森林资产会计核算也具有自身的特殊性。 1. 森林资产的分类及特点. 1.1 森林资产的分类：森林资产的分类标准有多种，其中最基本的是按存在 形态分类。按存在形态将森林资产分为有形的森林生物资产和无形的森林生态资产。 森林生物资产是指森林中活的动物、植物和微生物及栖息于动物、植物和微生物的 个体基因，包括林木资产、林副产品及以森林为依托生存的动物、植物和微生物等， 因此森林生物资产是一种有形资产。森林生物资产在价值层次上主要表现为物种多 样性价值和基因多样性价值，在价值总额中主要表现的是直接使用价值。森林生态 资产是指森林生态效益所形成的资产，包括有机物质的生产、CO 的固定、O 的释放、 2 2 营养物质循环与储存、水土保持、净化污染物等。森林生态资产在价值层次上表现 的是森林生态系统多样性价值，在价值总额中表现的主要是间接使用价值和部分直 接使用价值（如旅游观赏价值、科学文化价值等），此外，森林生物多样性所表现 出来的选择价值和存在价值，也归属于森林生态资产。[1] 1.2特点：森林资产作为资产中的一个类型，除具有一般资产的共同特点外， 还具有以下特征：（1）结构的综合性。它由林地资产、林木资产、野生动植物资产、 生态环境资产等构成；（2）功能多样性。具有经济效益、生态效益、社会效益，经 济功能与社会功能、生态功能相互交织，这也是森林资产珍贵所在；（3）生产定位 性。森林资产的生长需要附着在土地上，这样森林、土地、土地改良形成了一个资 产组合，具有不动产的性质；（4）管理艰巨性。资产的分布广、经营周期长且不易 确定，既不能仓储，也难以封闭，容易流失，增加了风险的可能性（如灾害风险、 利率、管理、政策、价格、树种和替代品风险等）的同时，也对森林资产的管理提 出了挑战。 2.现行森林资产核算中存在的问题. [1].刘梅娟、石道金、温作民.森林生物多样性价值会计确认与计量研究.〔J〕.财会通讯.2005，11（72） 1 2.1 核算对象不完整。现行森林资产会计核算对象主要反映了经济效益，未能 综合反映生态效益和社会效益。林业生产单位的生产任务是为社会提供优质苗木， 培育扩大森林资源，改善生态环境，其首要目的是实现生态效益和社会效益，其次 才是追求自身的经济效益。现行森林资产会计的收益部分只计算在市场上可进行交 换的货币收益，而林业生产经营活动所引起的生态效益、社会效益部分均未得到很 好的反映。林业生产成本部分仅包含经济成本，未包含林业经济活动对环境资源和 环境质量的消耗，造成各林业经营单位的个别收益、个别成本与社会收益和社会成 本不一致，导致各林业经营单位之间由于资源差异和地