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优化消费税制防止关联方交易避税的研究 摘 要：消费税是现行流转税中的一类，开征的目的是为了调整产业结构、正确引导消费、调节支付能力、稳定财政收入等。文章针对应税企业所存在的利用关联方交易来躲避消费税的现象，借鉴并提出了几种反避税措施，着重于用控制论来阐述改进征税环节的必要性。 关键词：消费税；关联方交易；反避税 一、消费税概述 消费税是以特定消费品或消费行为为课税对象征收的一种税。属于商品、劳务税的范畴。它在保证国家财政收入，体现国家经济政策等方面具有十分重要的作用。目前，世界上已有100多个国家开征了这一税种或类似税种[1](P44-68)。 我国消费税是在货物普遍征收增值税的基础上，再选定11类需要特殊调节的消费品征收消费税。很明显，国家征收消费税的初衷是为了引导消费方向，调节消费结构，进而影响生产结构至产业结构，最后可增加国家财政收入[2](P13－15)。消费税虽然占流转税的比重不是很大，但对国内生产总值和更新改造投资也有着不可忽视的作用。 实际工作中，企业尤其是上市公司之间存在复杂的关联关系，而关联交易正是企业可以逃避税收的“法宝”。随着中国经济腾飞，国内人均收入与消费水平都显著提高，但有些商品并不是消费越多越好，如：烟酒等人体不易消费过多、稀缺资源品应节约使用、限制对奢侈品的过量消费。可见消费税是有着重要意义的，随着税制进一步完善，国家将对高尔夫球、保龄球、桑拿业等高利业征消费税，消费税税基扩大，占流转税的比重将加大，消费税将能越来越发挥调节结构的重要作用。 二、企业利用关联方交易躲避消费税的机理分析 《国际会计准则》第2 4号对关联方的定义为“在制订或经营决策中如果一方有能力控制另一方，或对另一方施加重大影响，则认为它们是有关联的”[3](P20-49)。关联方之间的交易即称关联交易。关联交易本身不是坏现象，它是随着现代公司制度产生而衍生而来，对现代公司的资源调节，融资扩张具有不可忽视的作用。但若企业滥用关联交易，不仅侵害了投资者利益，也会使国家巨额税收流失。用一个简单的例子即可说明企业是如何利用关联方交易来影响消费税的。 （图一：商品流转图） 这里假定产品生产至最终消费者手中，要经过以上四个流程。根据现行国家消费税法规定为了加强源泉控制，防止税款流失，消费税的纳税环节主要确定在产制环节或进口环节。应税消费品在生产环节或进口环节征税以后，行销全国便不再征收消费税。税法的这种规定，虽然便利了征税工作，但给企业造成了很大的避税空间。 假设某生产企业A生产了一批产品，生产成本为100元，产商以140元的市场价格卖给了某批发商B（以50%的比率税率计算税额）： A企业应纳消费税额=（140－100）×50%=20元 A企业留利=140－100－20=20元 现在生产商A和批发商B构成了关联方或组成了战略联盟，A以110元的超低价把产品卖给了关联方B，B再以140元的正常市场价销售给顾客，且看其中的微妙变化。 A应纳消费税额=（110－100）×50%=5元 B扣除其他税后留利=25元 关联方整体留利=110－100－5＋25=30元 可见组成关联方后，A企业的税负下降了75%，整体利润却上升了50%。企业组成了关联方后，利用关联交易转移利润，降低税负，使国家税收大量流失，这种现象在国际跨国集团间更甚。鉴于关联交易的复杂性，在目前的情况下要杜绝不公平关联交易产生的全部根源是不现实的，问题的解决可能还将依赖于我国经济体制改革的进一步深化和证券监管水平的提高。现阶段我们唯有用完善税制的手段来对企业进行反避税。 三、消费税中关联交易的反避税措施 关联交易是一种很复杂且特殊的企业间交易现象，它是随着现代公司制的出现而产生，对企业的融资扩大规模、规避市场风险及调节资源配置等都起着重要作用，这也说明关联交易是不可消除的。若市场不规范，企业就有滥用关联交易的动机，侵害了所有者权益，侵蚀了税基，关联交易是学者们广泛关注的现象。对税收征管来说，应着重于完善税法，改进征收环节，避免企业利用关联交易避税方为上策，即完善税法应本着消费税主要发挥重点调节作用精神，体现“寓禁与征”的意义。[4](P22-28) （一）改进税负设计。目前，消费税存在严重的偏倚和征收范围过窄的问题。表一、表二列出了消费税分布情况（以1999年情况为例）。 表一： 1999年消费税总体分布情况 （单位：万元） 内资企业 非内资企业 总计 合计 国有企业 集体企业 其他企业 港澳台企业 外商投资企业 个体经营企业 8482490 7597878 6762811 131144 3399 208024 662247 14341 表二： 1999年消费税在内资企业中的分布情况 （单位：万元） 股份合作制企业 联营企业 股份公司 私营