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浅析非金融企业金融资产的账务处理 浅析非金融企业金融资产的账务处理 ◎ 文／郭继宏 　　《企业会计准则第 22号──金融工具确认和计量》（下称“金融工具准则”）将金融工具定义为，“金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。”本文仅探讨金融工具准则第七条中有关“交易性金融资产”、“持有至到期投资”以及“可供出售的金融资产”的账务处理。 一、交易性金融资产的账务处理 　　根据“金融工具准则”第九条规定， “金融资产或金融负债满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产或金融负债：（一）取得该金融资产或承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售或回购。（二）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。（三）属于衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。” 　　企业取得的交易性金融资产，通过“交易性金融资产”科目核算。该科目核算企业持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等和其他直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。“交易性金融资产”科目下设“成本”和“公允价值变动”两个明细科目。 　　（一）企业取得交易性金融资产时，按交易性金融资产的公允价值，借记“交易性金融资产──成本”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按实际支付的价款，贷记“银行存款”科目。 　　【例 1】2月 10日，甲公司用闲置资金在古槐证券公司购买神华股份公司股票 100000 股，市价 5元/股，连同手续费 1500元、印花税 1650元等一并付讫。准备近期内出售。 　　借：交易性金融资产──成本 500000 　　　　投资收益 　　　　　　　　3150 　　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　503150 　　（二）在持有交易性金融资产期间收到被投资单位宣告发放的现金股利或债券利息，借记“银行存款”科目，贷记“交易性金融资产──公允价值变动”科目。【例 2】接上题，神华股份公司 3月 1日宣告每股发放现金股利 0.2元。 　　借：应收股利　　　　　　　 20000 　　　　贷：交易性金融资产──公允价值变动 　　20000 　　（三）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产──公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目。交易性金融资产的公允价值低于其账面余额的差额，作相反分录。 　　【例 3】12月 31日，甲公司用闲置资金购买的神华股份公司股票 100000股，直到年末没有出售。当日市价 4元/股，借：公允价值变动损益 80000贷：交易性金融资产──公允价值变动 80000 　　（四）出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按该项交易性金融资产的成本，贷记“交易性金融资产──成本”科目，按该项交易性金融资产的公允价值变动，贷记或借记“交易性金融资产──公允价值变动”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按该项交易性金融资产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 　　【例 4】次年 1月 15日，甲公司转让神华股份公司股票 50000股，收款 250000元。 　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　250000 　　　　 交易性金融资产──公允价值变动 50000 　　　　 贷：交易性金融资产──成本　　　　 250000 　　投资收益 50000【例 5】次年 2月 14日，甲公司转让剩余的神华股份公司股票 50 000股，收款 190 000元。 　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　190000 　　　　交易性金融资产──公允价值变动 50000 　　　　投资收益 　　　　　　　　　　　10000 　　　　贷：交易性金融资产──成本　　　　　 250000 　　需要注意的是，【例 3】中因甲公司购买的股票市价下跌，发生的资产减值损失于期末及时计入当期损益，反映在“公允价值变动损益”科目。年末，将“公允价值变动损益”科目的发生额转入“本年利润”科目。 二、持有至到期投资的账务处理 　　“金融工具准则”第十一条规定，“持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产”。但“下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：（一）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（二）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融