大型商业连超市税收筹划.doc

大型商业连锁超市税收筹划对其税收义务的影响 曹映平 内容提要：本文通过分析大型商业连锁超市商业模式常见的税收筹划方法，比如对纳税主体的设计、不同盈利模式、规模扩张和法人分立、向小规模纳税人和农业生产者购买农产品、成立独立的配送中心、进行广告代理，出租广告场地和设施、特殊财务处理等，探讨这些方法如何影响其纳税义务，为税务机关完善大型商业连锁超市的税务管理和检查提供参考。 关键词：连锁超市 商业模式 税收筹划 从目前大型商业连锁超市的典型模式分析，其税收筹划嵌入了其商业模式设计的每个环节，进行了精心的设计。税收筹划对于企业具有显而易见的经济价值，合法的税收筹划是值得肯定的。对于税务机关来说，需要正确客观企业商业行为中的税收筹划，这样能帮助税务机关在税务管理、税务稽查工作中，正确理解由于这些商业行为的存在对于税收义务的影响，从而客观地对待不同商业模式的大型商业连锁超市企业的各项税收指数，准确地确认企业的应税义务。 一、卖场内不同的纳税主体影响税收义务承担 虽然大卖场内都是大型商业连锁超市的经营范围，但是不同的柜台，属于不同的经营主体，这些不同的柜台，有的是超市自己经营的部分，有的是超市和其他商户联合经营的部分，也有的是超市将场地出租给其他商户经营的部分。也就是说，在税收法律关系中，他们是不同的纳税主体。 （一）自营方式下的纳税主体 自营一般在卖场内是狭义的超市部分，主要经营日用百货、生鲜食品、熟食品等，是从厂家购进商品再作加工销售或者直接销售，按签订的合同约定开具增值税发票。商家对商品拥有所有权。在自营方式之下，超市是当然的纳税主体。 （二）租赁方式下的纳税主体 租赁方经营部分是指超市方利用自己吸附客流的优势，将超市卖场经营场地的一部分分割出租给商户，超市方作为场地出租方对商品不拥有、不保管，也不负责商品的收银工作，只按合同约定收取场地租金。这种方式让连锁超市的回报得到基本保证。在这种情况之下，租赁方是独立的纳税主体。 （三）联营方式下的纳税主体 联营是指联营商户按照保底扣点代销的方式进场经营，设备投入和销售人员也由联营商户负责。联营在整个卖场都有体现，经营内容更加广泛。超市方作为联营的一方对商品不拥有、不保管，只负责进场销售商品的收银工作，按合同约定比例扣下联营应得的收入后再同联营方结帐，这种方式让连锁超市的利益得到了基本保证，实现了获利的稳定。 联营方包括一般纳税人、小规模企业和个体工商户。但这些联营方和超市方谁是纳税主体的问题，值得深究。 首先，在联营的模式之下，因为商品货款是超市收的，发票也由超市开具，超市方是当然的纳税主体。商场对进场联营的货款进项扣点，根据实际运行情况分析，一般在18％—25％左右，同时还有保底销售额限制。但是在现行增值税条件下，需要联营方具增值税发票作为进项，如果联营方是厂家直接联营，取得增值税发票不是问题的。但是联营方有些品牌代理经营的小规模纳税人，由于税法上身份的限制，只能从生产厂家取得增值税发票提供给超市，商场要求联营方开具的专票金额是按照自己的收银系统统计的销售额减掉扣点后的金额，并以此与联营方的供货厂家结帐。由于联营方税法身份上的限制和现行增值税有关法律规定，虽然票、款都清晰明了，但是货物的流转产生了变化。联营方相对于商场和货物生产厂家而言，其实是一个代理商的身份。联营方作为实物保管人花钱从生产厂家进货，因其自身没有一般纳税人资格，也就没有收款权，而且结帐的对象还是生产厂家，同时还必须承担除掉扣点外增值部分的税金。虽然各环节的增值税虽然都没有少缴或漏缴的问题，但由于联营方地位特殊且经营灵活，在操作时存在三个方面的涉税隐患：一是联营方为了在没有达到保底销售额时不被超市撤柜，也按保底销售额开具专票，造成商场进项的虚增；二是联营方大都在商场外还拥有其他门面（另外作为个体户定额纳税），可以通过特定的条件（如商场外向消费者供货，货款不经过超市收银台）作纳税规避；三是联营方向厂家购货数量一般高于专票上开具数量，厂家有空间在销售数量、金额上做文章，影响增值税缴纳。 其次，有些联营方不能够从生产厂家取得专用发票，商场对此一般采用两种管理办法：一是将需要代扣代缴的4％增值税含在扣点中；二是在扣点之外再按分户销售额代扣税款。第一种情况的涉税隐患同样存在，且这部分扣点较前一情况对商场所得税税基的影响更为直接。 把联营的行为放在法律关系中分析，联营方作为一个法律关系的主体，是一个代理商主体，其如果从生产厂家取得发票来抵扣，从结算方式来看，联营方的行为就是一个代理行为。但是联营方如果不能从厂家取得发票来抵扣，其销售行为也是由超市方来完成的，这时候的联营方本质上还应该是一个代理行为，其不能取得发票抵扣的部分应该由超市承担，而不能将需要代扣代缴