(我国税收立法之原理与实践分析.docVIP

我国税收立法之原理与实践分析 　　关键词: 税收法定原则 国家征税权 税法制定权 行政主导 税收立法 　　内容提要: 文章主要立足实践，反思我国现行税收立法和解释体制，发现税收法定原则在我国税法实践中已经陷入了困境，故笔者尝试在我国现行法制框架允许下，对该原则进行辩正，并应用于我国税收立法实践。 　　一、“税收法定原则”与现行《宪法》之规定 　　（一）现行《宪法》的规定以及学界认识 　　我国《宪法》对于公民纳税的规定主要在于第56条的规定：“公民有依照法律纳税的义务。”但对于这一规定的具体认识，即是否就是税收法定原则在宪法中的体现，学术界目前的认识并不一致。 　　有学者认为，这一规定就是揭示了税收法定原则的意旨，也有学者认为这一规定就是对税收法定原则的明确规定。[1]亦有学者认为，“税收法定主义在我国宪法上的规定并不明确。hellip;hellip;因为该规定仅能说明公民的纳税义务要依照法律产生和履行，并未说明更重要的方面，即征税主体应依照法律的规定征税。[2]更有学者进一步认为由于我国宪法中没有明确对税收法定原则作规定，从而使其成为了我国宪法的”缺失和不完善之处“。[3] 　　（二）对现行《宪法》规定的分析 　　对于我国现行税收的宪法规定以及法律规定，我们认为，其没有揭示出税收法定主义的内涵。可从以下几个方面进行分析： 　　第一，税收法定的实质是对于公民权利的保障，而不是对于公民纳税义务的凸显。从目前《宪法》第56条的规定来看，所规定的税收性质，仅仅只是公民的纳税义务，而没有规定公民及其他纳税人在税收征纳中的权利，也没有规定国家立税的权力和国家行政机关征税的权力。完全将税收规定在公民的义务中，这显然是不符合税收法定的意旨的。 　　第二，税收法定的意义在于其构成要件的法定化，即税收要素、税收程序都具有明确的法定依据。从《宪法》第56条所处的章节结构来看，它是处于第二章，即“公民的权利与义务”一章，这样，从其所规范的对象来讲，它的对象是公民，而没有涉及国家及国家税收权力的实际占有者（税收立法机关）和实际行使者（税收行政执法机关），也没有涉及非公民纳税人的纳税义务问题；从其所规范的内容来看，它所规定的仅仅只是纳税人要依法纳税，而没有涉及到税收立法者要依法设税和税收执法者要依法征税；因此，我们认为，这一规定从根本上就没有揭示税收法定原则的实质与内涵，没有揭示在宪法中确立税收法定原则的真正目的是为了从法律上防止对税权的滥用导致对纳税人正当权益的损害。 　　二、国家立法权在税法领域的运用状况及分析 　　尽管根据我国《立法法》规定，关于税收基本制度的事项只能制定税收法律，但在我国的整个税法体系中，税收法律所占比重甚微，主要是一部基本的税收征管程序法和几部税收实体法，这使得我国税法体系在效力层级上大打折扣，缺乏权威性。这主要体现在： 　　1．缺乏一部与时代同步的如《税法通则》或者《税收基本法》之类的税收基本法。不可否认，在建国初期，我国也曾经在税收立法中做过努力，在1950年1月27日政务院第17次会议通过并颁布了《全国税收实施要则》，这部关于税收的纲领性规范是根据当时的宪法性文件mdash;mdash;中国人民政治协商会议通过的《共同纲领》之第40条规定的国家税收政策的精神制定的。此后许多关于税收的法律、条例都是在此基础上制订出来的。但是，以法律形式出现的税收基本法至今尚未颁布。 　　2．我国最高权力机关制定的以“法律”形式出现的税收法律数量极少，尚未形成一套完整、权威的税收法律体系。翻开我国全国人民代表大会及其常委会的税收立法史，我国可以发现，其颁布的税收“法律”主要是涉及全国、或涉外的一些重要税法，主要有：《中华人民共和国农业税条例》、《中华人民共和国工商统一税条例（草案）》等。而我国目前仍有效的税收“法律”仅有四部：《中华人民共和国农业税条例》、《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。 　　3．我国《税收征管法》的规定也不完全符合税收法定原则的内涵。在我国，由于税收立法采用的是各税种单行立法的方式，没有制定税收法典或税收基本法，所以，有关税收法律方面的一些基本原则和共同事项都是在税收征管法中规定的。 　　作为对宪法中税收法定原则缺失的弥补，《税收征管法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”这一规定虽然在一定意义上弥补了宪法中税收法定原则的缺失，具有税收法定的一定内涵，但是，它却具有明显的缺点：其一，它降低了