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维普资讯 财务重述与独立审计质量 王 霞 张为国 (清华大学经济管理学院会计系 100084 中国证券监督管理委员会 100032) 摘【要】本文以1999--2002年发生财务重述的样本来检验注册会计师的独立审计质量。研究结果显示，对 于财务重述公司之前年度蓄意错报的行为，注册会计师有所察觉并反映在审计意见中。错报的金额以及错 报涉及项 目的多少对审计意见的出具有显著的解释力，表明注册会计师基于重要性标准的考虑，能够揭示重 大的盈余管理行为。在财务重述当期，注册会计师非标意见的出具受到财务重述幅度及重述涉及项 目多少 的显著影响，但对于追溯调整的方向并不敏感。 关【键词】会计差错 财务重述 独立审计质量 财务报告是投资者获取企业信息的重要来源， 二十世纪九十年代以前，财务重述在美国并不 是投资者进行投资决策的主要依据。但是由于外部 多见，相应地对于这类问题的研究也较少。近年来 投资者与企业 “内部人”之间的信息不对称，投资者 随着财务重述现象的增多，与此有关的经验研究的 无法直接观测企业的经营业绩，而 “内部人”为了谋 文献层出不穷，也开始有学者探寻财务重述与独立 求 自身的利益最大化，在某种程度上会向股东报告 审计的关系。Coffee(2003)从安然事件的分析入 扭曲的业绩信息。于是投资者需要独立、公正的第 手，认为利益关系迫使审计师向公司采用激进的会 三方(注册会计师)对企业内部控制制度的有效性以 计政策妥协，没能及时纠正报表中存在的实质性错 及财务报告重大方面的合法性、真实性和一致性进 误，导致 日后财务重述的发生，他认为发生财务重述 行审查和验证。但是，近年来在美国频频暴发的财 的公司审计师独立性较差。Kinneyet．al(2003)将 务重述(FinancialRestatements)现象表明注册会计 财务重述公司审计质量较差作为认定前提，研究了 师并没有很好地履行职责，保持其应有的独立性。 是否事务所为其审计客户提供财务信息系统设计与 本文运用中国上市公司的数据，观察在财务重 执行服务 (Finnacialinformationsystemsdesignnad 述现象中注册会计师的地位和作用。试图回答，在 implementation，FISDI)、内部审计与其它服务(指与 错误发生的年度，注册会计师是否发现了这些错误? 审计有关的服务、其它保险服务和特定的商业咨询 以及在 “改错”(财务重述)的年度，重述行为是否引 服务及内部审计服务等)会导致其放松对客户是否 起了注册会计师的警惕和关注?对这些问题的深入 遵循一般公认会计原则的审计。他们运用 1995— 分析将为我国资本市场发展、会计职业进步提供有 2000年间432家重述公司与512家没有重述的公 意义的启示。 司对比，发现其它服务收费与重述正相关，税收服务 收费与重述负相关，即事务所同时提供大量税收服 一 、 制度背景与文献回顾 务的公司比较少或没有税收服务的公司更少地发生 美国会计原则委员会(APB)，即美国财务会计 重述。所以他们不支持下述观点：即为客户提供持 准则委员会(FASB)的前身，在第20号意见书 会《计 续的税收服务会产生对客户的依赖，导致审计师放 变更》(APB20：AccountingChanges)中对需要进行 松对公司执行一般公认会计原则的审计。总之，他 财务重述处理的“差错”归纳为以下几种情况：计算 们没有得出一致性的证据支持内部审计收费、FSI— 错误、会计原则应用错误、财务报告公布日已经存在 DI与重述之间存在一致的正相关关系。还有的研 的事实的忽视或误用。公众公司如果发现历史报表