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有限合伙企业的纳税问题 郑 卿 凤 二零零九年六月五日 中国的合伙企业在2007 年6 月1 日以前，基本上是指像会计师事务所和律师事务所那种所 有合伙人均为自然人的、每一合伙人对合伙制企业所欠的债务承担无限连带责任的普通合伙企业。 全国人大于2006 年8 月27 日通过新的《中华人民共和国合伙企业法》并于2007 年6 月1 日起实 施，允许自然人和法人共同成立有限合伙企业，有限合伙企业由普通合伙人和有限合伙人组成， 普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债 务承担责任。由于有限合伙制比公司制更具灵活性，许多本土私募股权投资基金纷纷以有限合伙企 业的形式设立，但是，由于有限合伙企业形式在我国诞生时间较短，相关的配套政策不尽完善， 有限合伙企业在税收上却存在诸多不明朗或不合理之处。 因为国家税务总局在2007 年6 月1 日前出台的合伙企业纳税文件都是针对普通合伙企业的， 主要有财税[2000]91号 《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（详见附 件一）和国税函[2001]84号国家税务总局关于《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人 所得税的规定》执行口径的通知 （详见附件二），而有限合伙企业出现后，国家税务总局仅发了两 个简单的通知，即财税[2008]65 号《财政部国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合 伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（详见附件三）和财税[2008]159号 《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（详见附件四），并没有出台详细的实施细 则或明确指引，以致各地方税务局在有限合伙企业所得税的征管过程中出现无所适从和做法各异 的局面。 以下就有限合伙企业在纳税过程中存在的几个问题探讨如下： 一、有限合伙企业是否作为纳税主体的问题 关于有限合伙企业要不要缴税的问题，根据我们国家对合伙企业的定义，有限合伙企业既不 是法人也不是自然人。因此，有限合伙企业并不是一个纳税主体。 根据 《中华人民共和国企业所得税法》第一章总则 第一条：“个人独资企业、合伙企业不 适用本法” 、 《中华人民共和国合伙企业法》第六条“合伙企业的生产经营所得和其他所得， 按照国家有关税收规定，由合伙人分别缴纳所得税” 、财税[2000]91 号文 《关于个人独资企业 和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》第三条“个人独资企业以投资者为纳税义务人，合伙 企业以每一个合伙人为纳税义务人”以及财税[2008]159号文 《财政部国家税务总局关于合伙企 业合伙人所得税问题的通知》第二条“合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人 是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税”的规定,合伙企 业本身无需缴纳所得税,它的利润要分到各个合伙人 （包括自然人和法人）的头上去纳税，这一 点是很明确的。 二、有限合伙企业纳税义务发生的时间问题 根据财税[2000]91 号 《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》第五 条“个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企 业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比 例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。”和财税〔2008〕 159 号文财政部国家税务总局 《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》中条款第三条：“合伙 企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。具体应纳税所得额的计算按照《关于个 人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）及《财政部 国家税 务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》 （财税[2008]65 号）的有关规定执行。前款所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配 给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）”的规定,合伙企业当年所取得的利润,不管 有没有分给合伙人,都要由合伙人按合伙协议约定的分配比例或实缴出资比例缴纳所得税。 但是，这两个文件指的都是合伙企业的合伙人是自然人的情况，即自然人合伙人缴纳个人所 得税的纳税义务发生时间，并不适用于缴纳企业所得税的法人合伙人。后者的纳税义务发生时间 所适用的法律依据或许应为2008 年1 月1 日起实施的《企业所得税法暂行条例