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试论新准则下企业盈余管理行为摘要:盈余管理是企业在会计准则允许的范围之内,通过会计政策选择或交易安排等,对企业会计信息进行调控,以达到自身利益最大化的行为。2006年2月15日,我国财政部颁布了新的企业会计准则体系,已于2007年1月1日首先在上市公司中实施,其他企业在未来几年也将陆续实施新企业会计准则体系。新会计准则的施行在某种程度上限制了企业的盈余管理行为,但是有些具体准则仍然为企业留下了盈余管理的空间。 关键词:新准则;盈余管理;途径 盈余管理是指企业的管理者为实现自身利益或企业的市场价值的最大化,在会计准则允许的范围内,主要通过会计政策的选择,来调节企业盈余的行为。公司进行盈余管理主要基于以下几方面的原因:(1)资本市场对公司的要求;(2)管理当局对利益最大化的追求;(3)公司避税的需要;(4)避免过高的政治成本。新企业会计准则的实施一方面限制了原有的盈余管理的方式,但由于会计准则的局限性,也不可避免的扩大了公司盈余管理的空间。 一、新会计准则对公司盈余管理行为的规范 1.限制存货计价方法调节盈余的行为 存货发出计价方法的选择对盈余管理空间的影响具体体现在存货的价格波动上。新会计准则在会计政策中取消了发出存货计价的后进先出法,规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。它在存货成本计价方法上的变化,使得企业利用变更存货计价方法来调节当期利润的惯用手段不能再被使用,消除了人为调节因素,大大缩小了企业盈余管理空间,大大缩小了滥用盈余管理的空间。 2.限制了企业合并调节盈余的行为 关于企业合并,旧准则规定主要是以股权比例作为衡量标准,这会使上市公司在业绩不佳的年份,通过收购业绩优良公司的股权或者是减持经营业绩不佳的公司的长期股权投资份额达到盈余管理的目的。新准则规定编制的合并报表将能真实反映由母公司和子公司所构成的整个企业集团的经营成果和财务状况,体现了从侧重母公理论向侧重实体理论的转变。这一规定使一些企业无法通过降低业绩差的子公司的投资比例将其从合并范围中剔除,或是提高业绩好的子公司的投资比例,从而有效地控制企业盈余管理的行为。 3.限制利用资产减值准备调节盈余 资产减值准备的计提和冲回曾经是上市公司进行盈余管理的常用手段。新准则规定部分资产的减值准备一经计提,不得转回,减少了企业利用减值准备的计提和冲回在各会计期间之间调节利润的可能。这样就使资产减值的调节功能大大降低,从而反制公司滥用资产减值调节利润。 二、新会计准则下企业盈余管理的几种途径 1.盈余管理途径固定资产折旧 《企业会计准则第4号――固定资产》第十九条规定:“企业至少应当于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的,应当调整固定资产使用寿命;预计净残值预计数与原先估计数有差异的,应当调整预计净残值;与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的,应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。” 2.盈余管理途径之非货币性资产交换中公允价值的引入 《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》第四条规定:“如果非货币性交换同时满足以下两个条件,应以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产的差额计入当期损益:一是交换具有商业实质;二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。”由于对商业实质的界定比较模糊,那些想借非货币性资产交换来进行盈余管理的企业,必定会想方设法让非货币性交换具有商业实质。同时,以非货币性资产换入的资产,以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益,这项规定为企业进行盈余管理开辟了一片新的蓝天。 3.盈余管理途径之资产减值的转回 《企业会计准则第8号――资产减值》第十七条规定:“资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。”这在很大程度上压缩了企业利用资产减值准备调节利润的空间。但是该准则第三条亦指出:“存货、金融资产、投资性房地产等资产的减值并不适用该项准则,其资产减值准备计提后仍然能够转回。”这给拥有大量如应收账款、存货等资产的企业进行盈余管理仍旧留下了一定的空间。 4.盈余管理途径之债务重组收益 《企业会计准则第12号――债务重组》第四条规定:“以现金清偿债务的,债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额,计入当期损益。”;第五条规定:“以非现金资产清偿债务的,债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额,计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额,计入当期损益。”这些规