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再议持有至到期投资会计核算《财会通讯(综合上)》2009年第2期荣树新文《持有至到期投资会计处理浅析》(下面简称“浅析”)中指出：“《企业会计准则――应用指南》中规定：资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定应收未收利息，借记应收利息科目(到期一次还本付息的，借记持有至到期投资――应计利息科目)，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定利息收入，贷记投资收益科目，按其差额，借或贷记持有至到期投资――利息调整。笔者认为，对各期投资的计算，分期付息情况下上述会计处理正确；但在到期一次还本付息的情况下，上述会计处理存在问题。”本文认为，该观点有待商榷。 一、分期付息、一次还本情况 第一种情况，按溢价进行持有至到期投资的核算。在此情况下，企业取得的持有至到期投资应按投资面值，借记“持有至到期投资 成本”账户，按支付价款中包含的已到付息期但未领取的利息，借记“应收利息”账户，按实际支付的金额，贷记“银行存款”账户，按其差额，借记“持有至到期投资――利息调整”账户。 [例1]甲公司2007年月1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券作为持有至到期投资，票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，到期还本。假如甲公司按年计算利息。相关会计处理如下： 计算实际利率i根据方程1060000=100000×(1+i)-1+100000×(1+i)(1+i)-3求得i=7.69％。 (1)购买时 借：持有至到期投资――成本 1000000 持有至到期投资――利息调整 60000 贷：银行存款 1060000 这时“持有至到期投资”总账账户余额为1060000元，期初摊余成本为1060000元。 (2)2007年末，摊销时 借：应收利息(1000000×10％) 100000 贷：投资收益(1060000×7.69％) 81514 持有至到期投资――利息调整 18486 这时“持有至到期投资”总账账户余额为1041514元，摊余成本为1041514元。 收回应收利息时 借：银行存款 100000 贷：应收利息 100080 (3)2008年末，摊销时 借：应收利息(1000000×10％) 100000 贷：投资收益[(1060000--18486)×7.69％]80092 持有至到期投资――利息调整 19908 这时“持有至到期投资”总账账户余额为1021606元，摊余成本为1021606元。 收回应收利息时：与2007年处理相同 (4)2009年末，摊销时 借：应收利息(1000000×10％)100000 贷：投资收益 78394 持有至到期投资――利息调整 (60000-18486-19908) 21606 最后一期“持有至到期投资――利息调整”21606元(60000-18486-19908)用倒算法求得。这时“持有至到期投资”总账账户余额为1080000元，摊余成本为1000000元(等于面值)。 到期收回时 借：银行存款 1100000 贷：持有至到期投资――成本 1000000 应收利息 100000 溢价债券本期计提的利息要小于收到的利息，摊余成本在上年摊余成本的基础上逐年减去摊销的利息调整数求得。摊余成本逐步变小，向面值靠近。 第二种情况，按折价进行持有至到期投资的核算。在此情况下，企业取得的持有至到期投资应按该投资的面值，借记“持有至到期投资――成本”账户，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”账户，按实际支付的金额，贷记“银行存款”账户，按其差额，贷记“持有至到期投资――利息调整”账户。摊余成本在上年摊余成本的基础上逐年加上摊销的利息调整求得。由于“计提的利息收入”(即投资收益)大于“本期收到的利息”，所以摊余成本逐步变大，向面值靠近。 由此可见，在分期付息方式下，摊余成本实际上相当于“持有至到期投资”的账面价值。实际操作中“按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定利息收入”是正确的。 二、到期一次还本付息情况 [例2]承例1，但债券为到期一次还本付息。 计算实际利率i，根据方程1060000=(100000×3／(1+i)球得i=7.04％。 (1)购买时 借：持有至到期投资――成本 1000000 持有至到期