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期租租金是否享受税收协定免税条款一、避免双重征税的协定 从去年开始，关于外国船东是否应就其从中国期租租家收到的租金在中国纳税的问题在航运界引起关注，特别是关于是否应该就期租租金缴纳所得税的问题，引起广泛的议论。 通常的理解，鉴于中国与有关国家签订的“避免双重征税和防止偷漏税的协定”都有关于海运的避免双重征税条款，并且在我国加入的公约或协定具有优先于国内法的效力（我国《企业所得税法》第58条规定：“中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。”），因此一般认为，外国船东就中国租家的期租租金不应当在中国纳税。 比如，有关税收协定的第八条“海运和空运”通常具有相同的条款，即：“以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅在企业总机构或实际管理机构所在缔约国征税。” 如果该条适用于期租合同下的租金所得，则显然外国船东无需在中国纳税。然而实践中却确实存在着向外国船东征收期租租金所得税的案例。 二、对税收协定海运条款的理解与适用 税收协定海运条款对期租租约下的租金能否适用是问题的关键。协定第八条的措辞通常都规定针对的是“以船舶经营国际运输业务所取得的利润”。那么定期租船取得的租金收入是否属于经营国际运输业务所得呢？ 1.定期租船合同的性质。在中国法下，一般认为以船舶经营的运输是指提单运输、航次租船合同运输等，对此，中国《海商法》第四章“海上货物运输合同”包括了航次租船合同，但定期租船合同不属于“海上货物运输合同”的范围，而是规定在《海商法》的第六章“船舶租用合同”。因此，定期租船合同在性质上一般归为船舶租用，而不是海上运输。如果该理由成立，则可以将定期租船合同运输排除在税收协定海运条款的适用范围之外。 2. 国税函[1998]第241号。国家税务总局曾经发布过“关于企业从事附属于其国际运输业务取得的所得征税问题的批复国税函”（国税函〔1998〕第241号, 发布日期:1998-04-17），其中规定：“税收协定第八条所述从事国际运输业务取得的所得，是指企业以船舶或飞机经营客运或货运取得的所得，包括该企业从事的附属于其国际运输业务取得的所得。上述附属于其国际运输业务取得的所得主要包括：一、以湿租形式出租船舶或飞机(包括所有设备、人员及供应)取得的租赁所得。” 该函是针对“我国对外签订的关于对所得(和财产)避免双重征税和防止偷漏税的协定”的第八条国际运输条款。因此，中国与所有国家签订的协定中“国际运输”条款都适用。 该函将税收协定第八条的范围扩大到“附属”于国际运输业务的所得，并具体规定了附属于国际运输的义务包括船舶“湿租”。湿租是指出租船舶/飞机的同时，配备操作人员，定期租船合同下出租人提供船舶并提供船员，符合湿租的特点，船舶“湿租”就是定期租船合同形式的租用。依照此函，本案定期租船合同能符合附属于国际运输业务的范围。但这里的核心问题是如何认定“附属”。 我们认为，从文义上，“附属于国际运输的义务”其含义必然是除了该“附属业务”还存在“国际运输”这个主营业务。 3. 《中新协定解释》提供的认定标准。针对上述问题，国税总局2010年7月发布过“关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知”（国税发[2010]75号，以下简称“中新协定解释”）。 虽然该解释是对中国与新加坡之间税收协定条文的解释，但是，该通知明确规定：“我国对外所签协定有关条款规定与中新协定条款规定内容一致的，中新协定条文解释规定同样适用于其他协定相同条款的解释及执行；”中国与外国签署的税收协定在体系上是基本类似的，特别是协定的第八条都有关于“海运和空运”的条款，且有类似的规定。 “中新协定解释”关于中新协定第八条第四款作出如下的解释： “第八条 海运和空运……四、根据协定第四款，从事国际运输业务取得的收入，是指企业以船舶或飞机经营客运或货运取得的收入，也包括该企业从事的下列附属于其国际运输业务的收入： （一）以湿租形式出租船舶或飞机(包括所有设备、人员及供应)取得的租赁收入； （二）以光租形式出租船舶或飞机取得的租赁收入； （三）以船舶或飞机从事国际运输的企业附营或临时性经营集装箱租赁取得的收入。 上述有关租赁业务应仅以属于国际运输的附属活动为限。“附属”应指与主营业务有关且服务于主营业务的活动，即企业的主营业务应为以其船舶或飞机经营的国际海运或空运业务，附属业务则属于支持和附带性质。但对“附属”的标准，协定没有做具体规定。在判断产生以上所得的活动是否属于“附属”性质时，应首先根据企业工商登记及相关凭证资料判定企业主营业务是否是国际运输，然后，视该类附属活动收入占企业国际运输业务总收入的