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烟草行业成本控制理论及应用研究 李 玲 （山东将军集团） 一、成本及其本质 （一）成本本质的一般理解 在会计研究领域，成本是一个发展变化最大的概念之一。财务会计学认为成本是取得资产的代价，或 是生产产品和提供劳务所发生的支出。这一认识目前普遍为人们所接受。管理会计学则认为，成本是实现 一定目标未来要付出或承担的价值牺牲，甚至包括在决策过程中可能要放弃相应收益的代价。扩展到企业 生产经营目的上，强调成本是在特定目标下将要付出的价值牺牲，并以此认识为基础，重整企业的成本规 程，为企业的成本控制服务。同时，提醒我们在设计成本计算程序或为成本管理提供服务时，必须紧紧围 绕着企业生产经营管理目的来展开。 （二）资源及其企业观 通常“资源”一词最一般的意义是指自然界及人类社会中一切为人类有用的资财。也就是说，在自然 界及人类社会中，有用物即资源，无用物即非资源。因此，资源既包括一切为人类所需要的自然物，如阳 光、空气、水、等等，也包括以人类劳动产品形式出现的一切有用物，如各种房屋、设备、其他消费性商 品及生产资料性商品，还包括无形的资财，如信息、知识和技术以及人类本身的体力和智力。而经济资源 是一般资源的一个子系统。它是指在人类的经济生活中，一切直接或间接地为人类所需要的，并构成生产 要素的、稀缺的、具有一定开发利用选择性的资财来源。企业要进行正常的生产经营必须拥有一定的经济 资源，因为只有具备了可以带来未来收益的经济资源，企业才能依靠资源的潜力的发挥，才能赢得利润， 以实现企业生产经营的目的或目标。单一资源是难以创造发挥其潜力的，企业的收益必然是不同种类的资 源相互组合、相互“激发”的结果。所以企业必须拥有多种形式的资源，即既要具有有形资源，又要具有 无形资源，既要具备物质技术方面的资源，又要具备人力，财力方面的资源。 一个企业，特别是生产制造业企业，其生产经营必须耗用材料、人力和财力等。这些生产要素的本质 就是资源或是原始资源的转化物。所以，我们可以说，所谓费用就是资源的耗费（或转化）。狭义的理解 往往只认识到企业内部诸如材料、人力的耗用才是一种耗费。其实这种耗费，也只是一种置换，即将材料、 人力等资源置换为产品这种资源。从广义上理解，无论是企业外部置换还是企业内部置换都是耗费，即费 用。因此，成本的本质就是一种资源耗费，所谓计算成本就是对资源耗费的计量。 二、企业资源及其配置 企业资源配置研究的焦点应是配置的有效性和资源消耗的节约。就企业来说，最高目标是追求消耗降 低和收益增长，而消耗的降低是企业管理的重要内容，也是在影响收益的诸多因素中企业最具控制力的因 素。企业资源配置的有效性最终体现在消耗的降低上。根据企业的目标（主要是产品）和企业所处的资源 环境，对资源不同用途加以合理利用和组合。企业的资源配置贯穿着整个生产经营过程，因为产品就是资 源配置的结果，产品的生产过程就是资源配置的过程。在产品生产过程中，不同的资源不断地按工艺要求 附加上去，被消耗转化为产品。 三、成本控制的管理战略 （一）战略、经营战略和成本管理战略 1. “战略”一词来源于希腊字strategies，其含义是“将军”，原意是指“指挥军队的艺术和科学”。 引入企业经营管理，是“用来描述一个组织打算如何实现它的目标和使命”。 2.经营战略是企业面对激烈变化、严峻挑战的环境，为求得长期生存和不断发展而进行的总体性谋划。 是在充分利用环境中存在的各种机会和创造新机会的基础上，确定企业同环境的关系，规定企业从事的事 业范围、成长方向和竞争对策，合理调整企业结构和分配企业的全部资源。 3.成本管理战略是企业经营战略的一个核心组成部分，其目标应是以企业经营战略目标为目标，并加 以具体化。 从以上论述可以看出，合理调整企业结构和分配企业的全部资源是企业经营战略的内容之一。成本是 资源的耗费，控制成本、降低资源的耗费，必然是企业经营战略的内容及目标之一，经营战略中，这二体 系就构成了成本管理战略。 （二）成本管理战略的构筑 传统成本管理的目标是降低成本，所采用的方法也是限制消耗、节约开支的一些硬方法，追求一种成 本的绝对下降，加之引入的加强考核的方法，将成本指标压得很低，并与职工利益相结合进行考核，搞得 人人自危。当然，笔者并不否定这种绝对控制的方法，但是，成本下降总是有极限的，压到一定程度已无 法改