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同一控制下企业合并会计处理方法之探究 　　【摘要】当前，我国经济正处于全球化背景下的转型过程中，这为众多企业尤其是上市公司提供了产业整合、并购重组的良好机遇。规范集团企业合并的会计处理就显得更为重要了。财政部从我国特殊的经济环境出发，制定了《企业会计准则第20号――企业合并》，该准则规定了两种形式的会计处理方法，即同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理；而同一控制下的企业合并在国际准则中尚未作出规范。我国这一独创性的会计准则，为规范企业合并会计核算起着积极的作用。文章阐述同一控制条件下企业合并的会计处理方法，揭示其特点并分析其利弊，可供实务界借鉴。 【关键词】同一控制 企业合并 会计处理 2006年2月15日财政部颁布了《企业会计准则第20号――企业合并》，该准则在借鉴国际会计准则的基础上，重点对同一控制下与非同一控制下企业合并的确认、计量和相关信息的披露作出了规范。准则规定，同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。对于同一控制下企业合并的会计处理方法采用权益结合法，该准则2007年起在上市公司执行至今已有六年多，因此有必要对执行过程中的利弊进行分析。 一、同一控制下企业合并会计处理方法的特征 1.合并中取得的有关资产、负债，基本上维持其原账面价值不变，合并中不产生新的资产和负债；不存在商誉确认的问题。 2.由于权益结合法不需要对被购买企业资产以公允价值计价，投资方仍按被投资方资产的账面价值确认并购的资产和后续承继的负债，或按其账面价值作为长期股权投资，一方面避免了企业资产进行公允价值重估所带来的合并程序的繁杂，大大减轻工作量；另一方面避免了由于公允价值重估而造成的利润操纵空间，从而提高了会计信息的可靠性。 3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，调整所有者权益相关项目，不计入企业合并当期损益。 4.视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，体现在其合并财务报表上，即由合并后形成的母子公司构成的报告主体，无论是其资产规模还是其经营成果都应持续计算（张忠喜、刘绍军，2009；吕静静，2013）。具体表现为：不论合并发生在会计年度的那一时点，合并会计报表中均反映参与合并企业的整个年度的损益；被投资方在合并的留存收益构成合并留存收益的一部分（王建，2009）。 5.同一控制下企业合并会计处理方法是在历史成本系统的背景下发展起来的，它不改变资产负债的历史成本，这有利于投资者、债权人等财务报告使用者全面了解被合并企业的历史资产价值、质量，财务状况和经营成果。 二、同一控制下企业合并会计处理方法的积极作用 1.有利于规范企业的行为。从上述特征来看，对符合同一控制合并条件采用同一控制下企业合并方法进行会计处理的最大益处，是适应了我国资本市场不够成熟、公允价值评估体系尚不健全这样的特殊情况，有利于规范资本市场上的企业合并行为。 由于我国经济目前市场化的程度尚不高，国有经济成分仍较高，公允价值估值及其计量体系尚不完善，而同一控制下企业合并往往是在合并方大股东（或实际控制人）或政府行政主导下进行的（尤其是上市公司），故对被合并方的并购对价往往取决于合并方大股东（或实际控制人）的意志或需求，而并非是真正公允价值。因此，如果采用与非同一控制下企业合并一样的购买法的会计处理原则，势必会造成并购对价过高或过低。如果对价过高则造成计入合并的被合并方资产价值虚增，使得合并方大股东（或实际控制人）可以套取合并主体经济利益而损害了中小投资者利益（这种情况在上市公司案例中尤为显见）；如果对价过低（如大幅低于被合并方账面净值），则需将并购对价与被合并方账面净值的差额直接计入合并期间的当期净资产，却是修饰了会计报表。 值得指出，虽然同一控制下合并的会计处理方法本质上不能解决合并对价是否公允问题，但在一定程度上约束了同一控制下的并购行为，特别是对被并购方资产等价值的计量上保持了相对的合理性。 2.提高了我国企业合并会计信息的质量。我国企业会计准则独创了同一控制下的企业合并会计处理方法，是鉴于我国现阶段经济环境的考虑，结合了我国经济发展的实际情况，也体现了在与国际趋同的大方向上发展中国家应持有的态度――“国际趋同而非等同”。 当前，有些企业合并实例属于同一控制下的企业合并，在会计实务中如果不对这种合并行为加以规定，就会出现会计规范的真空，导致会计实务缺乏准则基础和指引。会计的基本目的即客观反映交易与事项的经济实质，并进行准确计量、报告，同一控制下的企业合并通常是“共同控制”下企业集团成员之间或者母公司与子公司之间的组织架构调整或资产、负债重组