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《小企业会计准则》与企业所得税税收的时间性差异分析冯有成王琦《小企业会计准则》对会计要素的确认、计量及报告规则，虽缩小了与税收规定的差异，但依然存在若干 会计与税收差异。本文就小企业会计实务中普遍存在的 几项会计与税收的时间性差异，采取案例形式，从会计、 税收规定分析存在的差异及应纳税所得额调整。为突出 重点，对案例中相关涉税会计处理不作叙述。一、开办费（筹办费）案例 1 ：甲公司于 2012 年 2 月 1 日登记注册，主营 业务为生产保健食品，企业自建厂房，购置生产设备，2013 年 元 月 开 始 试 生 产。 截 至 2012 年 12 月 31 日， 发 生开办费 100 万元，其中招待费 5 万元，广告费 10 万元。 假设该企业选择将开办费一次性计入开始经营年度的应 纳税所得额，开办费支出符合税前扣除规定。1. 会计处理《小企业会计准则》第六十五条和第六十六条规定， “管理费用，是指小企业为组织和管理生产经营发生的其 他费用。包括 ：小企业在筹建期间内发生的开办费、行 政管理部门发生的费用、业务招待费、研究费用、技术 转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中 介机构费、咨询费、诉讼费等费用”，“通常，小企业的 费用应当在发生时按照其发生额计入当期损益”。据之，2012 年度应将发生的开办费计入管理费，确 认会计利润 –100 万元。会计分录如下 ：办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按照新税法有关长期待摊费 用的处理规定处理，一经选定，不得改变。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收 问题的通知》( 国税函 [2010]79 号 ) 第七条规定，企业自 开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企 业从事生产经营之前进行筹建活动期间发生筹建费用支 出，不得计算为当期的亏损，应按照国税函 [2009]98 号 文件第九条规定执行。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干 税务处理问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 15 号）规定，企业在筹建期间发生的与筹办活动有关的业 务招待费支出，可按实际发生额的 60% 计入企业筹办费， 并按有关规定在税前扣除 ；发生的广告费和业务宣传费， 可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前 扣除。据之，2012 年度不确认应纳税所得额 ；2012 年度归 集的开办费，应计入 2013 年度的应纳税所得额，且开办 费税前扣除额为 98 万元（100 － 5×40%）。3. 会计与税收的时间性差异及调整2012 年度会计上确认会计亏损 100 万元，税收上不 予确认，应将该事项确认在 2013 年度，即在 2013 年度 会计利润的基础上（假定本年度不存在其他调整事项）， 调减应纳税所得额 98 万元。值得注意的是，如果开办期未跨过会计年度，且在 开办年度开始生产经营，则不存在时间性差异。二、小企业取得政府及其部门各种性质的财政补助案例 2 ：2012 年 12 月，某高科技企业购置一套节能 电子设备用于生产，该设备无须安装，不含税价格 370 万元，预估净残值 10 万元，折旧期 3 年 ；取得增值税专 用发票 ；2013 年 1 月，该企业按当地政府规定获得相关 政府补助 36 万元。该企业取得财政补助不符合不征收收借 ：管理费用——开办费贷 ：银行存款（或相关科目） 借 ：本年利润贷 ：管理费用——开办费 借 ：利润分配——未分配利润贷 ：本年利润2. 税收处理100000010000001000000100000010000001000000《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》( 国税函 [2009]98 号 ) 规定，新税法中开 ( 筹 )442012年第10期税务与会计入的条件。1. 会计处理《小企业会计准则》第六十九条规定，政府补助是指 小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但 不含政府作为小企业所有者投入的资本。其中，小企业 收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并 在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。相关会计分录如下 ：2012 年 12 月购置电子设备时，调减 12 万元应纳税所得额。值得注意的是，若小企业取得政府补助，是政府对 企业已发生费用的补偿，则不存在差异。三、广告费与业务宣传费案例 3 ：某食品制造企业 2012 年度列支广告与业务 宣传费 200 万元，主营业务收入与其他业务收入 1000 万 元（无视同销售收入）。2013 年度该企业列支广告与业 务宣传费 200 万元，营业收入 2000 万元。假定广告与业 务宣传费全部符合税收支出规定，该企业非《财政部 国 家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策 的通知》（财税 [2