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论现代成本控制及其目标 中南财经政法大学会计学院焦跃华 成本控制是一个理论性与实务性都非常强的议题。迄今为止，成本控制的构成要素， 甚至成本控制本身，仍然是一个十分模糊。成本控制实践的发展以及成本控制对企业的 重要性，要求澄清这些问题。成本控制的构成要素很多，本文仅只对成本控制中最重要 的三个构成要素～成本控制的环节、成本控制的对象、成本控制的客体一～作出分析 说明，并从成本控制环节的角度对成本控制的含义作出说明。 一、成本控制的含义与环节 “控制”一词有多种解释。在管理领域，一般从管理职能角度来定义控制。尽管人 们对管理的职能有“三职能说”到“七职能说”等不同看法，人们基本上将控制列为管 理的基本职能。对控制的论述大多从决策、计划、组织、指挥、控制、协调、激励等管 理职能的构成要素角度来展开。随着系统论、控制论和信息论的发展应用，“控制”一 词的含义有了很大的变化，特别是，当从控制论的角度来看控制时，“控制”一词的含 义被扩大了，扩大到包括决策、计划、协调等管理职能或环节。 控制的环节一般包括设定目标、系统的输入、反馈、调节等。这些词的含义一般都 较为明确。重点是控制与决策等的关系。在前述各管理职能中，决策与控制构成了管理 职能中的两个平行职能。我们讲成本管理的职能或环节时，通常是讲成本的预测、决策、 计划、控制、核算、考核、分析等。 按照控制论的观点，控制过程是设立目标与保证目标实现的统一。习惯上，往往将 设立目标称为决策，将保证目标实现称为控制。这实际上是将控制误解为调节。调节就 是“纠正系统输出与变化的标准值之间的偏差…。许多文献中用到“狭义”与“广义” 的控制概念，所谓狭义的控制就是调节，而广义的控制应该是一般意义上的控制。也就 是，与决策并行的是调节而不是控制，控制包括决策与调节两个基本的环节。控制及控 制系统有强烈的目的性，设定目标就是确定控制的目的，是整个控制过程的第一步。针 对这一问题，许多学者曾经作过论述。有些学者曾指出，用来使系统的特征保持在一定 轨道上的过程称为调节。也就是，当行动效果偏离目标，甚至背道而驰时，就需要改变 原计划，使之逐步接近目标，便是调节。如果不仅使系统的特征保持在一定轨道上，而 Lange) 且要确定这个轨道，那么就已经不是调节，而是控制了2。波兰学者o．兰格(Oskar 在《经济控制论导论》一书中指出：“控制论中术语上的混乱很普遍。例如，系统运行 能产生一种后果，为达到一定目的而采取某种手段对这一后果旌加影响，有时我们就用 控制一词来表示这种调节过程，而调节一词常常用于表示较狭窄的意义3。”同时指出： “保证运行中系统输出与所欲之值的所有偏差能得到平衡，保证系统这样运行就构成了 调节……这种标准值(所欲之值)由控制所决定。。”可见，我们可以合乎逻辑地将控制 的第一环节…确定目标～理解为决策，将控制的第二环节一一保证系统按目标运行 …一理解为调节。预测从属于决策与计划的需要，而计划只是决策结果的具体化、程序 化和数据化。既然决策属于控制，则预测与计划也应属于控制。事实上，我国许多会计 学家也是持这种观点的。如“现代会计的基本职能可以分为两个基本方面，一是会计的 反映职能，它包括会计的计量、记录分类核算、分类检查与分类编保等内容；二是会计 的控制职能，他包括会计预测、决策、计划、设计、及会计监督等内容5。”“成本预测、 成本决策、成本计划、成本控制、成本分析、成本考核、成本检查，也可统称为‘成本 控制’(广义的)。”“从广义的角度上，成本管理系统的全部管理职能都可以纳入成本控 制观念之中6。” 成本控制过程是成本“决策一一调节一一反馈一一激励”～体化过程，成本决策、 调节、反馈、激励等的理论基础、方法体系、组织结构均包含在控制系统之中，构成成 本控制过程的整体。决策确定成本控制的目标，预测只是决策的准备环节，调节是保证 系统按预定目标运行，反馈的作用在于揭示控制结果(输出、产出)与日标值之间的差 别(偏差)，以便特征控制措施，激励是提高控制过程中行为人行为效率的手段措施。 为此，我们将成本控制理解为成本控制主体(成本管理者)对生产经营过程中的资本耗 费过程进行规划、调节，促使成本按预期方向发展的过程。 恰当地定义和准确地理解成本控制是困难的。这不仅因为对成本、控制两词的含义