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公允价值变动损益的披露及列报 　　[摘　要]公允价值计量属性的运用，导致了来实现损益的产生，然而将未实现损益计入当期损益，无疑会影响利润的质量，使财务报告利润信息的可靠性降低。在由美国次贷危机引发的全球金融危机中，公允价值计量备受质疑并引起争议文章在分析公允价值计量叶会计信息质量影响的基础上，对如何处理公允价值计量产生的未实现损益，以向报表使用者提供真实、可靠的会计信息，及如何完善相关信息披露制度，提高会计信息质量进行探讨， 　　[关键词]公允价值：会计信息质量：谨慎性 　　 　　由于在客观市场条件下，公允价值能及时、公允地反映企业的财务状况和经营成果，使会计所提供的信息更能满足投资者、债权人等信息使用者的要求，比历史成本更具有相关性，因此，公允价值成为当今国际上主流会计计量属性之一。但在美国次贷危机引发的全球金融危机中，公允价值计量却备受质疑并引起争议，甚至有人说金融危机都是公允价值惹的祸。因此，有必要对公允价值计量基础上的会计信息质量提高作进～步的探讨。 　　1953年美国会计程序委员会第43号研究报告中指出以非货币交换形式取得的无形资产应按其放弃或取得资产的公允价值定价，最早提出了公允价值计量。随后，不同组织对公允价值提出了不同定义。国际会计准则理事会(1ASB)在《国际会计准则第32号――金融工具：披露和列报》(1AS32)中将公允价值定义为：“公允价值是指熟悉情况和自愿的各方在一项公平交易中能够将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”而美国财务会计准则委员会(FASB)在《财务会计准则公告第157号――公允价值计量》(SFAS157)中将公允价值定义为：“公允价值是计量日市场参与者在有序交易中出售资产所获得的或转移负债所支付的价格。”我国企业会计准则中关于公允价值的定义与lAS32相近，认为“公允价值是资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”。其中，SFAS157的公允价值定义被认为是目前最规范、最严谨的。 　　 　　一、公允价值的确定 　　 　　公允价值计量中最关键的是如何确定公允价值。FASB将公允价值按照三个层级进行了分类计量。 　　第一层级：如果资产存在活跃市场，则该资产的市价即为公允价值。 　　第二层级：如果该资产不存在活跃市场，但与该资产类似的资产存在活跃市场，则该资产的公允价值比照相关类似资产的市价确定。 　　第三层级：如果该资产及其类似资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值按照使用该资产所能产生的未来现金流量的现值评估确定。 　　上述三个层级中，第一层级公允价值计量依据最为客观。第二层级公允价值计量能直接从市场上取得可观察的市场金额，因此公允价值信息可靠程度相对也较高。这两个层级的公允价值就是交易价格(市价法)。第三层级公允价值计量，无法观察市场金额，而是运用那些估计结果最接近公允价值的可行的估价技术，如用未来现金流量的现值进行计量(现值法)。显然，估价技术会使公允价值并不一定公允，甚至可能成为管理层操纵业绩的手段，从而对外提供的会计信息在质量上也可能存在很大问题。 　　 　　二、公允价值计量对会计信息质量的影响 　　 　　在客观市场条件下，公允价值计量的应用有利于夯实企业资产质量，揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为会计信息使用人提供有用决策信息；并且能更加可靠及时地提供有关资产和负债的价值信息，能优化资本市场的资本定价，相对于历史成本而言在某种程度上增进了会计信息价值的相关性。 　　但公允价值是在公平市场中形成的价格，由于绝对公平的市场在现实中并不存在，所以在应用上往往通过活跃市场下的市场价格计价与非活跃市场下的模型估价两种方法来进行替代。此时，公允价值计量的弊端也就显现出来了。 　　首先，模型估价代替公允价值不符合公允价值定义。不存在活跃市场时，利用模型估价来替代公允价值，估计出来的价值不符合公允价值定义。从公允价值概念来看，其实质是一种市场价格，是一种符合一定条件的市场形成的价格。所以不论估价模型设计多么完备，都不会得出公平市场上交易双方所认可的价格。因而最终会背离公允价值内涵。 　　其次，非正常市场下公允价值计量不公允。公允价值要求使用活跃市场的报价来计量相关资产的账面价值，计量的准确性和科学性取决于活跃市场是否存在一在正常的市场条件下，市场形成的价格还是能够反映资产真实价值的。可是当市场处于泡沫或危机时，这一切就发生了改变，在金融市场处于泡沫时期，资产价格往往脱离账面历史成本而大幅上涨，此时资产价值被高估，以公允价值计量的利润同样被高估，以公允价值计量反映的会计信息的相关性大幅度下降。从金融危机可以看出，受金融市场条件变化的影响，估价技术会发生变化，在市场大跌和市场定价功能缺失的情况下，导致金融机构过