新准则框架下所得税会计中暂时性差异.docVIP

新准则框架下所得税会计中的暂时性差异 　　[摘要]新的企业会计准则形成了较完整的准则体系并已公布，此次准则体系的改革涉及面广，影响较大。本文拟就《企业会计准则第18号―所得税》中暂时性差异的确认、计量和报告等若干问题作一些分析和探讨，以期对暂时性差异在理论上和实务中能有一个较为全面而深入的理解和应用。 　　 　　我国新的企业会计准则体系已于2006年2月发布，将于2007年1月1日起在我国的上市公司中施行。新企业会计准则体系的发布，引发了各界的极大关注，而其中的《企业会计准则第18号－所得税》(以下简称“新所得税会计准则”)，无论是作为一项全新的准则，还是由于它是1994年发布的《企业所得税会计处理暂行规定》的全面改革，都使其成为新企业会计准则体系中倍受关注的焦点之一。新所得税会计准则的制定借鉴了1996年修订的《国际会计准则第12号－所得税会计》(IFRS12)，适应了会计准则国际趋同的趋势，同时结合了我国的实际，“暂时性差异”取代原来的“时间性差异”便是其中的重要体现之一。 　　 　　一、暂时性差异 　　 　　(一)暂时性差异与计税基础的确定 　　暂时性差异是指一项资产或一项负债的账面价值与其计税基础之间的差额，该差额在以后会计期间当资产收回或负债偿还时，会产生应税所得或扣除金额。新所得税会计准则另外规定，未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。 　　暂时性差异按照对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。当某项资产的账面价值大于其计税基础，或是某项负债的账面价值小于其计税基础时便产生了应纳税暂时性差异。可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致资产可抵扣金额的暂时性差异。当某项资产的账面价值小于其计税基础，或是某项负债的账面价值大于其计税基础时，便产生了可抵扣暂时性差异。 　　要确定暂时性差异，关键是要确定其计税基础，计税基础的确定主要有两个方面的内容，一个是资产的计税基础，另一个是负债的计税基础。 　　 　　1．资产的计税基础 　　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。举例说明如下： 　　例1：某公司2006年末存货账面余额为20万元，已提存货跌价准备2万元，则存货账面价值为18万元；存货在出售时可以抵税的金额为20万元，其计税基础为20万元。因此，存货账面价值18万元与计税基础20万元的差额，形成暂时性差异为2万元。 　　 　　2．负债的计税基础 　　负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 　　例2：某公司2006年预收账款账面余额为100万元，假设预收账款在实际收款时交纳所得税，则该预收账款计税基础为0万元(负债账面价值100-其在未来期间不征税的金额100)，由此形成暂时性差异100万元。 　　 　　(二)暂时性差异与时间性差异 　　时间性差异是我国新会计准则发布施行之前(包括2006年)所得税会计理论及实务中所用到的一种差异，它是指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。时间性差异和暂时性差异有其共同点：它们都具有暂时性，即均表明某差异发生在某一期间，而随着时间的推移，该差异会在以后期间的一期或若干期内转回，全部转回时该差异便会消失，不会持续存在。 　　然而，时间性差异和暂时性差异是截然不同的两个概念，它们之间有着显著的不同，主要表现在以下两方面： 　　1．从它们的概念即可看出，时间性差异是从损益表角度进行定义的，而暂时性差异是从资产负债表的角度来考虑的，两者的分析和计算方法不一样，通过下面的例子就会有一个更清楚的认识。 　　例3：假设甲公司2005年12月31日仅拥有当年购入的一项短期投资――股票A，账面余额10,000元，根据成本与市价孰低原则对其计提了1，000元的短期投资跌价准备，并假设其后两年内该股票市价没有变动，公司于2006年出售了该股票持有数的50％，2007年将剩余的50％出售了，公司在短期投资出售的同时结转投资跌价准备。假设除此之外，无其他引起差异的事项，3年税前会计利润均为100,000元。 　　按照我国税法规定，短期投资跌价准备金税前不得扣除，按照损益表分析法分析其时间性差异如下： 　　 　　由上表可以看出：2005年形成时间性差异1000元，分别于2006、2007年各转回500元。 　　再用资产负债表分析法分析其暂时性差异