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企业管理舞弊与管理舞弊审计研究 前 言 随着美国安然和世界通信等多家大公司会计作假丑闻的曝光，一直隐藏于幕后的管理舞弊现象逐渐暴露于公众视野之下。管理舞弊如今已经成为世界范围内关注的重大审计问题，它给世界经济尤其是上市公司带来了重大的负面影响，而这种影响的的危害程度以防范管理舞弊的的困难程度都是人们始料未及的。 从近几年所暴露的公司管理层舞弊案例来看，为其提供审计服务的会计师事务所往往也难逃其咎，而且最先受到指责的多是注册会计师。从理论研究和实际经验看，企业的管理舞弊比员工舞弊的危害性更大，被发现的难度也更高。随着内部控制体系及其规章制度的日益完善，员工舞弊能更有效地被发现和阻止，与此同时，管理层并没有处于内部控制制度的控制之下，而是凌驾于内部控制之上。因此，审计越来越成为高风险行业，审计师在执业过程中必须小心寻觅审计风险和公允性的平衡。21世纪初爆发的诸多舞弊大案更是将管理舞弊审计推到了历史舞台中央。 本论文从分析管理舞弊的具体含义以及成因，分析管理舞弊带来的危害。从现行管理舞弊审计模式下的管理舞弊审计的内在缺陷出发，分析进行管理舞弊审计模式改进的必要性。通过对舞弊方式以及现代舞弊审计特点的研究得出一系列的舞弊审计的策略与方法。本文系统的将多种因素统一考虑，结合中国特殊的制度背景与舞弊动机，克服现有审计模式在防范管理舞弊上的不足，从治理系统与风险管理入手，重新确立审计目标与理念，建立全新审计模式。希望将审计模式中融入治理的思想，从根源处对管理舞弊提出预警与防范，使审计人员通过特殊的审计方法抓住财务指标与治理系统中暴露出的预警信号，从而更加有效侦破管理舞弊。 一、对管理舞弊的理解及其成因 （一）舞弊的含义 有关舞弊的定义多种多样，法律界、审计职业界以及社会公众对舞弊有不同的解释。我国的《现代汉语辞海》以及《现代汉语词典》均将舞弊定认为“用欺骗的方式作违法乱纪的事情。”这一定义主要是从法律视角得出的。从法律角度来看，舞弊包括以故意欺骗为特征的一系列违规违法行为，如挪用、诈骗、行贿受贿、逃税逃汇、盗窃等。同时舞弊是组织内、外人员采用期骗等违法违规手段，损害或谋取组织经济利益，可能为组织或个人带来不正当利益的行为。任何舞弊行为都是由某些组织或个人出于某种动机和利用适当的机会精心设计的欺诈行为，因此舞弊行为是一种包括动机、机会和利益的产物。 国际内部审计协会在1993年颁布的《内部审计实务标准》中指出“舞弊包括一系列故意的非法欺骗行为，这些行为是由一个组织内部或者外部的人进行的。美国注册会计师协会于2002年10月颁布的第99号《审计准则报告》(SAS．NO．99)中关于舞弊的定义为：“舞弊是一个范围很宽泛的法律概念，审计人员不必对一个公司是否存在舞弊做出法律意义上的决定，而应该关注是否存在着使公司财务报表中产生重大错报的舞弊行为。舞弊和错误的区别就在于前者是故意的，而后者却是无意的。换言之，对于审计人员负责审计的财务报表而言，舞弊是指使财务报表产生不实反映的故意行为。”简单的说，舞弊是一种有意识有目的的行为，通常涉及到故意掩盖事实。当今社会公众对于舞弊的定义为：“有目的、有意识的欺骗或者故意谎报或错报重大财务事实的不诚实行为。”从定义可看出，舞弊至少包括以下几方面含义：其一，舞弊的特征是有预谋、故意的行为；其二，舞弊的手段具有欺骗性；其三，舞弊行为表现为违法违规；其四，舞弊的目的是为了获得一定的利益。 （二）管理舞弊的理解 1．管理舞弊有别于财务报表舞弊 王泽霞认为：“管理舞弊是指管理层故意通过重大误导性的财务报表来伤害投资者和债权人等利益相关者的舞弊行为。”根据这一定义可知管理舞弊的舞弊者是组织管理层；受害者是投资者和债权人等公司利益相关者，而将二者联系起来的舞弊工具是“误导性的财务报表”，可见管理舞弊主要特征便是对财务报表进行舞弊，因此管理舞弊也就在一定程度上等同于财务报表舞弊。但是，并不是所有误导性的财务报表都是由管理舞弊导致的，导致重大误导性财务报表的因素包括：误用财会准则、雇员舞弊、随机性误差和管理舞弊等，各因素在导致误导性财务报表的原因与形式上各不相同，其中管理舞弊导致误导性财务报表的方法为“伪造事项和无实质内容的事项等力”，因此管理舞弊只是导致财务报表重大误导的一个因素，管理舞弊也就不完全等同于财务报表舞弊。 2．与管理舞弊相似的概念是管理者腐败 宁向东认为“管理腐败有两层含义：第一个层次是管理者不能以股东利益为第一诉求，在决策上不能以股东利益为第一优先考虑的因素；第二个层次，是管理者有意利用手中的权力为自己谋求福利的过程。管理者为自己谋求福利，绝大多数的情况下必然会侵犯股东的利益。一。可见，管理者腐败往往是管理层主观趋利意识下造成的主动行为，其动因是牺牲股东与公司利益以谋取个人利益，而管理舞弊的原因则更加复杂多样，