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资本公积的会计处理探析 [GONG ZUO YAN JIU 1 — — — — — — — — 1—豳蟹— ——————～ 资本公积的会计处理探析 ●吴 茜／文 提要 ： 查 塑墨 全些 到 擐资查出 超l出甚查婆 资奎越 下，资本公积的明细核算大为 简化 。仅设“资本溢价 (股本溢价 )”和“其他资本 公积”两个二级 科 目进 行 明细核算 。本 文主要 对“资本溢价”和 “其他 资本 积”的会计处理进行 了探讨 ，并提 出了改进建议 一 、资本溢价(股本溢价)的会计 处理分析 资本溢价的核算 内容较为简 单， 主要包括 ：投资者直接投入的而未被 计入实收资本的部分 ，这是资本溢价 的主要构成部分 ；同一控制下的企业 合并，合并 Et合并方取得被合并方所 有者权益账面价值的份额，享有被投 资单位已宣告但尚未发放的现金股利 或利润与合并对价之间的差额；可转 换公司债券持有人行使转换权利 ，按 股票面值和转换股数计算 的股票面值 总额 与可转换公司债券账面价值之问 的差额；股份有限公司采用回购股票 进行减资时，按股票面值和注销的股 数计算的股票面值的总额与所注销的 库存股的账面余额的差额。 资本溢价从本 质上来说 是所有 者投入企业 的经济利益的一部分 ，强 调 “资本 ”的本质含义 ，在这一点 上 ， 其和实收资本并没有区别 。但资本溢 价不同于实收资本 ，资本溢价进行会 计核算时不按照投入者设置明细账 ， 投入者不能以资本溢价中的投入金额 计算投资比例，这体现了资本溢价的 “公积”性质。资本溢价的主要功能是 转增资本，不能以资本溢价来弥补历 年亏损 ，这是因为亏损是一种经营性 行为，而资本溢价是一种非经营性的 卡义益投入 ，用资本溢价来弥补亏损 ，相 日，贷 记“未确认融资费用 ”科 目，比 照 “未 确认 融资费用 ”按 实际利率摊 销的方法进行摊销。这里的实际利率 就是贴现率。 三、折现率的选择计算说明 折现率反映了福利支付的预计 时间，而不是风险等因素，囚此参考 国际会计准则 ，折现率应参考资产负 债表 日高质量公 司债 券的市场收益 率确定 ，对 于没有成熟债券市场的国 家，应使用政府债券在资产负债表 日 的市场收益率。我闰的企业债券市场 虽然 在不长的时间 内取得 了 可观的 发展 ，但是实际上 目前在整个金融 市 场结构中所占的地位相对来说还较 低，明显落后于国债市场，因此在我 国，直使用资产负债表日的国债的市 场收益率。需要注意的是政府债券的 币种 及条款应与辞退福利 的币种及 预计 条款相适应 ，因此在有 些情况 下，可能不存在与辞退福利支付的预 训‘期限相配 比的 、期限足够 长的债券 市场 ，这时企、』 应 当运用适 当期间的 当期市场利率来折现 ，通过外推当期 市场债券利率 的收益率曲线来估 计 长期折线率。 债券收益率 曲线足通 过对债 券 交易 的历史数据的分析 ，找出债券 收 益 率与到期期 限之 间的数量关系绘 制 成的曲线 ，从而用米分析和预测 当前不同期限的收益率水平。分析收 益率曲线 的形状，来预测较长期 限的 收益率。若该 曲线呈陡直形状 ，则表 示呈增长的趋势，并不能简单地平均 各期限的百分比增长值 ，而是要利用 几何平均法计算出平均增 长率 (增长 Commercial Accounting 201 1·7·21期 率R=∑Vx x ????x 其中x为 各 债 权 收 益 率 ，f为 各债 券 到 期 期 限)，从 而计算出更 长期限的收益率 ， 估算折现率 ；若曲线呈平缓状 ，则表 爪增长很缓慢 ，处于较平稳 的状态 ， 可 以用加权平均的方法来计算 (R= xnf／∑f )进而估算折现 率。在我 国 ， 可 以参考 中央 国债登记 结算公 司在 中 国债券信息 网上 提供 的收益率 曲 线 ，该 曲线是根据银行 间债券市场所 选取的一些基准债券 的收益率所形 成的，比较准确。 (作者单位 ：中国矿业大学管理学院) 责任编辑 思思 35 当于所有者变现撤资。资本溢价转增 资本的会计处理为：借记 “资本公 积——资本溢价”科目；贷记“实收资 本(按所有者设置明细账)”科 目。 二、其他资本公积的会计处理 分析 (一)其他资本公积的性质 会计准则规定 ，所有者权益的来 源包括所有者投入的资本 、直接计人 所有者权益的利得和损失 、留存收益 等。其他资本公积从本质上来说就是 计入所有者权益的利得和损失 ，是企 业术实现的持有收益 ，并不是由所有 者投入引起的 ，也不具备资本的性