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基于购买法与权益结合法合并财务报表编制研究 　　本文依据高级财务会计学对合并财务报表编制的研究，结合财政部颁布会计准则的基本要求，以换股合并为背景，分析了购买法和权益结合法下合并财务报表的不同编制方法，突出了被购买（合并）公司存在已记录商誉、投资收益、少数股东权益对财务报表编制的影响以及合并财务报表的相关调整和抵消的分录。 　　［例］假设20×7年1月1日， P公司用银行存款3000万元购得S公司80％的股份控制S公司。S公司为股份有限公司， S公司账面价值通公允价值存在差异的资产与负债级相关数据（见表1）。 　　20×7年1月1日，S公司股东权益总额为3500万元。其中股本为2000万元，资本公积为1500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。P公司股东权益总额为7000万元。其中股本为4000万元，资本公积为800万元，盈余公积为1000万元，未分配利润为1200万元。 　　20×7年12月31日，P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。20×7年，S公司实现净利润1000万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元。20×7年l2月31日，提取盈余公积100万元，未分配利润为300万元。P公司于年末对购买S公司所记录的商誉进行了减值测试，发现没有减值。 　　为了编制购买日后第二年合并财务报表工作底稿的抵销分录，进一步假定：20×8年，S公司实现净利润2000万元，提取盈余公积金200万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为1200万元。 　　不考虑所得税对合并报表的影响。假定P公司和S公司2008年没有发生其他内部交易。则购买日、购买日后第一年末和购买日后第二年末成本法下合并抵销分录可编制如下文。 　　一、非同一控制下的控股合并 　　（一）控制权取得日的报表编制 （1）购买日P公司长期股权投资的会计处理。按照我国现行会计准则的规定，采用成本法进行会计处理。案例中P公司为购买方，S公司为被购买方；购买日为20×7年1月1日；合并成本为3000万元。20×7年1月1日，P公司记录对S公司的投资（单位：万元，下同）： 　　借：长期股权投资——S公司 3000 　　贷：银行存款 3000 　　（2）购买日合并???产负债表的编制 　　购买日S公司净资产的账面价值为：2000（股本）+1500（资本公积）+0（盈余公积）+0（未分配利润）=3500（万元） 　　购买日S公司可辨认净资产的公允价值为：3500（账面价值）+100（公允价值变动）=3600（万元） 　　P公司应确认的商誉为：3000-3600×80%=120（万元） 　　P公司确认的少数股东权益为：3600×20%=720（万元） 　　首先，将p公司对s公司的长期股权投资和少数股东权益与s公司的净资产抵消，差异确认为合并价差。 　　借：股本 2000 　　资本公积 1500 　　合并差价 220 　　贷：长期股权投资——S公司 3000 　　少数股东权益 720 　　其次，冲销合并差价，对S公司各项资产和负债的账面价值进行调整。 　　借：固定资产 100 　　商誉 120 　　贷：合并差价 220 　　（二）控制权取得日后第一年的报表编制 P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元，拥有S公司80％的股份。 　　（1）20×7年S公司没有发放股利，P公司对S公司的长期股权投资不做账务处理。 　　（2）20×7年度P公司合并财务报表的编制。商誉没有发生减值；20×7年间P公司与S公司之间未发生集团内部交易。则合并价差的分配与摊销（见表2、表3）： 　　20×7年，P公司记录来自S公司的现金股利480万元，作为投资收益，冲减“长期股权投资”项目 　　借：长期股权投资——S公司 480 　　贷:投资收益 480 　　将母公司确认的对子公司投资收益与子公司所有者权益变动表上的“对股东的分配”项目相抵销 　　借：投资收益 480 　　少数股东权益 120 　　贷：对股东的分配 600 　　抵销S公司20×7年度提取的盈余公积 　　借：盈余公积 100 　　贷：提取盈余公积 100 　　将P公司对S公司的长期股权投资年初余额同相应的S公司所有者权益抵消 　　借：股本 2000 　　资本公积 1500 　　合并差价 220 　　贷：长期股权投资——s公司 3000 　　少数股东权益 720 　　冲销合并差价，将S公司各资产和负债的账面价值调整为公允价值 　　借：固定资产 100 　　商誉 120 　　贷：合并差价 220 　　调整固定资产低估数对20*7年度的影响 　　借：管理费用 5 　　贷：固定资产 5 　　反映少数股东净资产及少数股东权益的影