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内部控制缺陷分类、认定与披露 　　摘要：文章对深市主板公司2011年的年度报告进行汇总和整理，对各公司的内部控制自我评价报告进行了分析，并且对内部控制缺陷的披露情况及自评报告中暴露出的内部控制缺陷问题进行了归纳和总结。在此基础上本文从制度、理论及操作三个方面对内部控制分类、认定与披露过程中存在的问题进行分析，对于《企业内部控制基本规范》及其配套指引在实施过程中存在的问题进行了总结，同时也对上市公司及其监管者如何加强自评报告的规范化提出了相应的建议。 　　关键词：内部控制缺陷；分类；认定；披露 　　一、研究背景 　　2006年，沪深两市相继出台了《上海证券交易所上市公司内部控制指引》和《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》，均要求有条件的上市公司在披露年报的同时对董事会关于公司内部控制有效性的自我评价报告予以披露。2008年财政部等五部委联合发布了《企业内部控制基本规范》，要求上市公司对内部控制的有效性进行自我评价，并且要披露相应的自我评价报告。《企业内部控制基本规范》的颁布确立了以五大目标、五大要素为核心的内部控制基本框架，但是其中并没有对内部控制缺陷做出具体的定义。为了保证基本规范的顺利实施，2010年财政部等五部委发布了企业内部控制实施路线图和《企业内部控制配套指引》，其中配套指引包含《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》三部分，这种“应用”、“评价”与“审计”相结合的内部控制制度模式标志着我国企业内部控制规范体系的基本形成。 　　虽然我国在内控缺陷的分类与认定上有了不小的进步，但是目前在内部控制缺陷的认定与披露方面仍然存在着概念模糊及可操作性差等问题。例如，《评价指引》按照内控缺陷的影响程度将其分为一般缺陷、重要缺陷、重大缺陷，但是对于内部控制缺陷的具体定义、如何区分及怎样披露等问题并没有详细的规定。这些制度方面的空白也导致了内部控制缺陷认定困难及披露质量不高等一系列问题。鉴于此，本文从分类、认定、披露三方面着手，对内部控缺陷进行系统研究，对现阶段存在的问题提出了相应的建议及解决思路。 　　二、中国现阶段关于内部控制缺陷的规制要求 　　关于内部控制缺陷的分类和认定，《企业内部控制评价指引》第十六条指出“内部控制缺陷按成因可以分为设计缺陷和运行缺陷”，第十七条中提出“内部控制缺陷按照影响程度分为重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，具体认定标准由企业根据指引的要求自行确定”。 　　关于内部控制缺陷的披露，《企业内部控制评价指引》第二十一条提到：“内部控制评价报告应当分别就内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等要素进行设计，对内控评价过程、缺陷认定及整改情况、内控有效性的结论等相关内容做出披露。” 　　三、中国上市公司披露内部控制缺陷现状研究 　　（一）样本的选取及数据来源 　　本文以2011年深市主板A股477家上市公司为研究对象，通过对巨潮资讯网所披露的内部控制自我评价报告及相关公告信息汇总和进一步处理，对企业内部控制披露情况进行了分析和研究。调查结果显示，截至2013年1月1日，477家上市公司中有418家公司出具了自我评价报告，在出具自评报告的公司中有258家没有对内部控制缺陷相关的信息进行披露，其余的160家公司分别从分类情况、认定标准、具体表现及整改措施等方面对内部控制缺陷进行了不同程度的披露。 　　（二）内部控制缺陷的分类情况研究 　　关于内部控制缺陷的分类，在《企业内部控制评价指引》中提到：“内部控制缺陷按成因可以分为设计缺陷和运行缺陷，按照影响程度分为重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。”通过对收集到的资料进行分类汇总我们发现，各公司在内部控制缺陷的分类上并没有太大的差异，大都是在现有基础上做了进一步细化。 　　1.设计缺陷和运行缺陷。简单地说，设计缺陷主要是指与内部控制相关的制度建设不完善，如企业的机构设置存在缺失或重复的现象、各岗位之间的职责权限没有进行明确划分等。运行缺陷主要是指现有制度因为种种原因没有按照设计意图运行，如企业审计委员会无法有效发挥对内部控制的监督作用、“三重一大”的决策程序不符合规定等。 　　2.一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷。重大缺陷是可能导致企业严重偏离控制目标的一项或多项控制缺陷的组合，如董事、监事和高级管理人员舞弊，重要业务缺乏制度或制度系统失效等。重要缺陷是可能导致企业偏离控制目标的一项或多项控制缺陷的组合，其影响程度低于重大缺陷，如民主决策程序存在但不完善、关键岗位业务人员流失严重等。一般缺陷，是指除重大缺陷、重要缺陷之外的其他控制缺陷，如决策程序效率不高、内部控制一般缺陷未得到整改等。 　　3.财务报告内部控制缺陷与非财务报告内部控制缺陷。财务报告内部控制缺陷是指在会计确认、计量、记录和报告过程中出现的，会对财务报告的真实性及完整性