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浅议合并报表编制方法 　　摘要：合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及资金流量情况的会计报表。当一个企业在股权关系上控制其他企业时，应编制合并报表。财政部1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并报表的编制作了规范，但未对编制合并报表时可能会遇到的某些特殊问题作出规定。笔者拟结合自己在实务工作中遇到的情况，结合新准则的主要变化，对合并报表的编制方法予以探讨。 　　关键词：内容主体范围政策处理影响 　　 　　一、合并报表的内容 　　 　　旧准则规定合并会计报表内容包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。随着我国财务会计规范的重大变化，新准则规定合并财务报表至少应当包括5部分组成：1）合并资产负债表；2）合并利润表；3）合并现金流量表；4）合并所有者权益（股东权益）变动表；5）附注。 　　 　　二、明确合并报表的编报主体 　　 　　相对于旧准则而言，新准则明确要求“母公司应当编制合并财务报表”。33号准则的规定首先是取消了财会[2003]10号文给予某些企业集团在是否编报合并财务报表上的自由裁量权，将符合条件的企业集团编制合并财务报表变成一种强制性规定；其次是明确了在多层次控股条件下确定合并财务报表编报主体的原则：只要拥有一个或一个以上的子公司，母公司在能够对子公司进行控制的情况下均应编制合并财务报表，而不考虑该母公司本身是否是其上一级母公司的子公司。 　　 　　三、确定合并报表的合并范围 　　 　　1.合并报表的合并范围应当以控制为基础予以确定 　　虽然一般情况下母公司持有被投资单位半数以上的表决权，表示母公司能够控制被投资单位，但在中国企业机制并不健全的情况下，持股比例并不能解决所有问题，当各种迹象和证据表明母公司不能控制被投资单位时，如不对母公司回流任何资金，不执行母公司的各项政策，不对母公司报送任何资料，不执行母公司的任何指令。在这种情况下，母公司已完全失去对被投资单位的控制权，因此不能将其纳入合并报表的范围。对于这种被投资单位，母公司应该通过各种法律途径，解除与其名存实亡的股权关系。 　　2.笔者认为，实质控制存在与否的判断标准不明确 　　新准则中只是规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定，并且列举了母公司虽然拥有被投资单位半数或以下的表决权，却仍应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围的四种情况。但是，新准则并未给出在会计实务中应如何判断实质控制是否存在的标准。例如，当前股权分散是一个普遍存在的现象，因此，企业即使不满足拥有多数表决权或者准则中所列示的四种情况，但仍然实质上控制着被投资企业。 　　3.关于非营利性组织和事业性单位是否纳入合并范围的问题 　　原国有企业改制前，存在大量企业办社会的情况，如举办学校、医院，公安处等。随着国企的改制，一部分公共职能部门无偿划归政府，如中小学、公安机关；还有一部分公共服务部门则类似企业进行了改制，由多方进行了入股投资，如医院及职工大学。这些单位并不依靠政府的拨款，他们有独立的经济收入，但是他们的性质却不是企业，而是非营利性机构。大多数国家准则规范的是营利性组织的报表的范围合并问题，而没有涉及非营利性组织。笔者认为，有必要在合并准则中规范非营利性组织的合并问题，如果企业对非营利性组织的活动能够实施有效的控制，或者非营利性组织的活动没有受到法律的严格限制从事营利活动，则应该纳入合并范围，并且在会计报表附注中进行严格的信息批露。 　　 　　四、统一合并会计报表的会计政策 　　 　　1.母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。 　　2.母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表。 　　3.对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，需要对该子公司的个别报表进行调整外，还应当根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务部报表进行调整，以使该子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。 　　 　　五、母公司长期股权投资的调整处理 　　 　　在编制合并财务报表时，首先要将母公司对子公司的长期股权投资调整