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浅谈不等价条件下非货币性资产交换相关问题 　　摘要：不等价条件下的非货币性资产交换在现实经济活动中普遍存在，但准则并没有给予明确的规定，导致会计处理中存在不合理之处，研究此问题对规范相关会计处理具有重要意义。本文对不等价条件下非货币性资产交换的认定、换入资产成本的确定和非货币性资产交换中损益的确认和计量进行了分析，并得出在不等价交换条件下的补价比例的计算方法、换入资产的成本的确定基础以及交换损益的处理方法。 　　关键词：不等价；非货币性资产交换；公允价值 　　《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》规定了非货币性资产交换的确认、计量和相关信息的披露。非货币性资产交换是一种特殊的非经常性交易行为，该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价），交易双方主要以存货、无形资产、固定资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。但准则的规定是针对在等价条件下的非货币性资产交换，即涉及的补价等于换出资产的公允价值与换入资产公允价值之差，但实务中非货币性资产交换双方可能根据企业自身的特殊情况，会形成出现不等价交换，即涉及的补价不等于换出资产的公允价值与换入资产的公允价值。对于这种情况，准则并没有给予明确的规定，从而导致在实务操作中会计处理不统一，各企业会计信息可比性降低。 　　一、不等价条件下非货币性资产交换的内涵 　　按照2006年的《企业会计准则第7号》说明，是否属于非货币性资产交换，是以补价占整个资产交换金额的比例作为评判标准：对于货币支付方，如果交换中支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和）的比例低于25%的，定为非货币性资产交换；对于货币收取方，如果收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%的，同样定为非货币性资产交换。以上两种计算方法中，如果计算结果高于25%（含25%）的，则视为货币性资产交换。 　　在复杂的现实经济活动中，不等价交换会造成交易双方计算的判别比例不一致，一旦出现这种情况，交易双方就可能对同一交易判断出不同结果，从而根据准则分别选用不同的会计处理方式。不等价交换为进行非货币性资产交换的双方中有一方做出了让步，一般情况下为收取补价的一方对支付补价的一方做出让步，即支付方换入资产公允价值≠收取方换入资产公允价值+收到的补价，或者支付方换出资产公允价值+支付的补价≠收取方换出资产公允值，这时交换双方所算出的补价比例是不同的。 　　对于支付方，其判断标准为： 　　补价比例=补价?M（支付方换出资产公允价值+补价） 　　对于收取方，其判断标准为： 　　补价比例=补价?M收取方换出资产公允价值 　　因为分子相同而分母不同，一般由于收取方的让步会造成“支付方换出资产的公允价值+补价收取方换出资产的公允价值”，从而支付方算出的补价比例大于收取方算出的补价比例，就可能造成支付方得出的补价比例大于25%，而收取方得到的补价比例小于25%，从而对一笔交易，发生交易的双方可能进行了不同的认定。出现同一笔交易中，可能一方认定为非货币性资产交换，而另一方认定为货币性资产交换，这样显然是不合理的。针对这一情况，相关学者也提出过处理方法，统一规定以支付方换出资产的公允价值加上补价的和与收取方换出资产的公允价值两者数值中的较低者或两者的均值作为计算基础。笔者认为，以上两种方法皆不合理，因为准则规定以补价占整个资产交换金额的比例作为判断标准，而两者都不是交换过程中的实际交换金额。笔者认为应该统一规定补价比例的分母为支付方换出资产的公允价值加上补价的和与收取方换出资产的公允价值两者数值中的较高者，一般情况下是收取方换出资产的公允价值。交换是以收取方换出资产的公允价值为基准进行，双方是在这个基础上协商而使一方做出让步，在不等价条件下，补价是不公允的，因此支付方换出资产的公允价值加上补价的和也是不公允的，并不能代表整个资产交换的金额，整个资产交换金额应该为收取方换出资产的公允价值。 　　二、换入资产成本的确认 　　企业会计准则规定，非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，在发生补价的情况下，支付补价方，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；收取补价方，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本。从规定中可以看出，我国对于换入资产成本的确定采用的是“以出定入”的方法，这样可以防止资产的虚增。然而在不等价交换条件下，换出资产的公允价值加上支付的补价与换入资产的公允价值是不相等的，这就造成同一项资产在不同企业的价值是不同的，即换入资产的入账价值与其公允价值是不同的，这是不合理的。笔者认为，在不等价条件下，换入