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低碳经济下我国碳排放权会计的研究 　　一、碳排放权会计确认 　　（一）碳排放权会计确认依据 碳排放权作为在低碳环保环境下应运而生的稀缺型权利，在会计确认上确认为资产并无异议，但划分为何种资产，各位专家学者各抒己见，目前会计领域尚未达成共识。考虑到碳排放权自身的特殊性，它具有各类资产的特点，但又不完全符合会计确认定义，不能将它严格划分确定为任何一种资产。建议在实际处理过程中，根据企业自身经营特点，按照持有碳排放权的意图目的，进行会计初始确认。 　　（二）以持有目的划分确认碳排放权 （1）以使用为目的的碳排放权确认。由于生产经营的需要，很多企业为了满足自身发展，提供劳务、生产商品，对拥有的碳排放权并不是为了进行交易而准备，而仅仅是为了满足企业持续经营的基本需要。无论是企业无偿分配所得还是企业购买所得，都已表明碳排放权符合核证标准并且权利已归企业控制或拥有；碳排放权是经相关部门鉴定批准的碳排放减排量，是一种排放温室气体的权利，不具备实物形态，使用过程中没有实物的消耗；企业获得的碳排放权目的是自己使用，但它明显区别于其他资产，符合无形资产可辨认性条件，可以独立转让和售出；碳排放权价值受环境影响而波动，未来经济利益很可能流入企业，但收益数额却是不固定的，具有风险性，符合非货币资产定义。 　　（2）以交易为目的的碳排放权确认。随着碳排放权交易市场逐步在发展完善，我国近几年也在重点建立属于自己的碳排放交易所，直至2012年初，已在北京、上海、天津等7个省市地区开始了碳排放权交易试点基地，致力于打造健康规范的碳排放权交易市场体系。在此过程中，由于碳排放权交易前景广阔，获利空间大，交易的主体不再仅仅局限于最初的企业之间，更出现了许多新的行业和投资者，他们希望能在国际环境大背景下，利用不确定的环境因素和经济价格的波动性从中获利。我国处于探索碳排放权的起步阶段，碳排放权作为一种稀缺的绿色新型资产，很多企业看到了它的未来价值，对它的持有目的，也不仅仅是为了满足企业基本的生产、劳务需求，更多的是考虑到商业交易。同时，随着《京都议定书》的续签，我国最终也要承担起减排的义务，政府会把减排指标作为硬性任务分配给各个企业，定价系统趋于完善，以公允价值进行计量。当碳排放权交易在稳定规范的交易所中进行买卖，碳排放权是协调环境与经济的特殊资源，在自由交易市场中，具备专有的定价系统，企业持有碳排放权的目的是为了近期出售给投资者、中间商或企业，从中赚取差价利润，进而获得短期经济利润，公允价值能够可靠取得，并始终以市场公允价值对碳排放权这项资产进行计量和价值调整。 　　（3）CDM项目中持有碳排放权的确认。CDM（Clean Development Mechanism）全称为清洁发展机制，是《京都议定书》中提出的三项灵活履约机制中，唯一一个由发展中国家共同参与的项目，其内容核心是发达国家和发展中国家对碳排放减排量进行项目合作，发达国家在发展中国家实施减排计划的成本低于在本国的减排控制成本，在两国项目合作中，可以彼此获利，达到降低温室气体排放量保护环境的目的。 　　CDM项目中，企业需要内部自主研究设计开发CDM项目，经我国政府和相关审核部门批准后，再递交给联合国审核鉴定，符合国际规定的项目将授权签发CERS，最终才能和发达国家进行碳减排项目合作。CDM项目之间的交易，主要是为了避免未来因环境变化而带来的经营损失，规避经济和环境变化风险带来的不确定影响。CDM项目涉及两个国家之间的利益，时间空间上都存在一定差异，大部分企业都无法实现现货交易方式，而是采用远期或期货交易方式。因此，建议将CDM项目中的碳排放权确认为“衍生工具”。 　　二、碳排放权会计计量 　　（一）碳排放权确认为无形资产的计量 初始取得碳排放权时，对于由政府无偿分配而得的碳排放权配额，不进行确认，初始计量成本为零，只需对配额进行登记，实际消耗时再进行抵消；对于从政府、交易所购买的碳排放权配额，按照支付的费用和相关税费作为成本进行初始计量，在“无形资产”科目下增设“碳排放权”，贷记“银行存款”或其他资产等科目。待实际排放污染物后，进行摊销时，借记“制造费用——碳排放权费用”、“管理费用——碳排放权费用”，贷记“无形资产——碳排放权”。 　　（1）碳排放权由政府分配确认为无形资产的计量。对于政府无偿分配的碳排放权：如果企业消耗的碳排放量少于政府分配数量，即存在剩余的情况下，按企业未来持有意向进行会计记录，在没有出售意向的情况下，按照公允价值，确认无形资产，借记“无形资产——碳排放权”，贷记“递延收益——政府补贴”；如果企业消耗的碳排放量超过政府分配的数量，无偿获得的碳排放权无法满足企业生产经营活动需要，需要从其他企业或交易市场购买时，按实际支付，借记“无形资产——碳排放权”，贷记“银行存款”或