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迈向公平我国个人所得税的改革思路前瞻 　　 摘 要：日趋严峻的收入差距形势已经不断将个人所得税改革推向议事日程，历数我国以往6次个税改革的关注点，“公平”与“效率”，尤其是“公平”无法避开的中心议题。税收公平究竟是什么，如何理解个人所得税的“公平”问题？面对现实个人所得税改革进程中的“公平之困”，如何改善公平、增进公平都是未来个税改革中的核心问题。 　　 关键词：基尼系数 税收公平 公平之困 　　 中图分类号：F810.42 文献标识码：A 　　 文章编号：1004-4914（2015）11-159-03 　　 一、前言：公平性失衡下的改革 　　 从2014年开始，我国新一轮的个人所得税改革提上议事日程。之所以如此迫切（2011年9月已经进行最近一次修改），是基于目前我国经济形势中贫富差距10多年来一直维持较大差距的社会现实而所做出的不得已的选择。从2003年以来我国的基尼系数，如图1所示（2014年我国基尼系数为0.469）。尽管从2010年以来基尼系数有所降低（见表1），但是就其绝对值而言，无疑还是处于相对危险的区域。而贫富差距较大的现实与改革设计初衷相悖，改革收入分配制度是必然选择，不难理解作为“收入调节器”的个人所得税改革已经箭在弦上。 　　 在即将进行的个税改革思路选择中，公平性与效率性依然是个税改革优先考虑的关键问题。在无数次关于个税改革的思路与路径的辩论后，改革“效率优先兼顾公平”已然成为未来我国个税改革思路的一个共识。换言之，收入分配不公的现实日益呼唤着在个税改革中需要贯彻“公平性”原则。在2008年以后我国经济形势慢慢向“新常态”过渡的过程中，个人所得税改革的“公平性陷阱”已经是改革路途无法绕开的障碍。 　　 二、个税公平性三个层次之辨析 　　 在诸多探讨个税公平性的文章中，针对公平性的思考较为局限，大多仅仅停留在具体税收负担这一层面。个人所得税的税收公平究竟是怎样的？笔者认为，个人所得税公平应该包括三个层次：个税的实质公平、社会公平和程序公平，三者是从抽象到具体的一个渐变的过程。 　　 实质公平是探讨个税“公平性”的起点，它是社会公平与程序公平的基石。个税公平的首要含义应是征税机关与纳税人之间权利和义务的公平，然后才是纳税人之间权利与义务的公平分配问题。个税的实质公平要求就个税征纳关系的主体――政府和纳税人彼此之间的权利与义务的公平关系进行考察。个体纳税人之间的程序公平固然重要，但如果政府虽然按照公平原则征税个税（作为财政收入的一部分），但是在具体运用税款时并未体现纳税人的意图满足公共需要，相反却被用来满足一些权力者的贪欲，其实质公平就无法体现。就整体而言，实质公平要求纳税人因付出税款而减少的价值必须与纳税人获得的因税款使用而增加的价值相一致。这一层次的个税公平要求纳税人对税款的使用能进行民主决策、制约和监督，确保税款使用的高效与合理，纳税人权利得到公平、充分地体现。同时，应对政府实施相应地约束，以防止其异化，促使其真正为公众利益服务。 　　 社会公平是指在经济意义上公平的初次分配的基础之上，国家从维护整个社会稳定的角度出发，运用个税税收对各种收入分配尤其是个人收入予以必要的调节或再分配，以缩小收入差异，防止两级分化，从而使收入分配在整个社会范围内达到适度公平。个税的征收与社会健康发展密切相关，社会公平要考虑如何利用课税机制达到社会有序发展的目标。笔者认为需要从两个方面来贯彻社会公平：一方面通过征收个税保留部分税款建立社会保障基金，解决失业人口因贫困、疾病、失能等原因造成的生活困难问题;另一方面，应当实行“量能课税”原则，即针对个人所得税重新设置适当的累进税率，使得能强者多纳税，能弱者少纳税，能失者不纳税。值得提醒的是，个税税款也可以通过设立的社会保障基金针对社会弱势群体给予社会救济、社会福利等各种转移支出政策来保障其一定的生存发展需要。 　　 程序公平是指具体征收个税时需要保证横向公平和纵向公平。亚当?斯密（Adam Smith，1776）把税收公平作为政府课税的第一条原则，他认为课税公平是指“各国臣民应当为政府的支持而纳税，税款尽可能与其支付能力成比例。也就是说，应当与他们各自在国家的保护下所获得的收入成比例――遵守这一准则，税收就是公平的，否则就是不公平的。”根据“税款尽可能与其支付能力成比例”这一表述，可以从横向和纵向两个方面理解斯密所谓的税收公平：横向公平，是指具有相同支付能力的人缴纳的税款应该是相同的;纵向公平，是指所有的人都必须保证他们各自从国家中获得的利益进行纳税，不同支付能力所负担的税款不同。此外，他认为在课税中应当把用于生活费的工资收入剔除掉，赞同比例课税支持者所持有的观点，即最低生活费应予以免税。 　　 真正的个税公平应该是具有一定征税效率的公平，而个税效