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分部信息披露制度的国际比较与借鉴 分部信息披露制度的国际比较与借鉴 随着世界经济一体化，企业的活动范围已不再受到国 家和地区的限制而走向全球化，相当一部分企业成为跨行 业、跨地区经营的企业集团。与之相应的合并会计报表虽 然能较完整地反映母公司直接或间接控制的经济资源以及 整个企业集团的财务状况和经营成果的全貌，但在满足 “服务于信息使用者决策需要”的目标上还存在局限性 0对于合并报表存在的先天不足，国际上通行的解决 办法是披露分部信息，并将其作为合并报表的补充。 为了规范分部信息的披露行为，各国会计准则制定机 构、证券管理部门以及有关国际组织，纷纷发布准则或制 度，对分部信息披露的适用范围、分部标准与数量、分部 信息的内容、报告期间和披露方式等作出规定，形成了各 自的分部信息披露制度。 一、分部信息披露制度的国际比较 美国的分部信息披露制度 美国在分部信息披露上有着广泛的规定。1969年，美 国证券交易委员会(SE C)首次要求在册的上市公司按照行 业分部披露公司的有关信息；1 976年，财务会计准则委员 会(FA)发布了 FA—14 “企业分部财务报告”；随后，FA 又陆续发布了一系列与分部信息有关的会计准则和技术公 告，如FA—18、FA — 2 1、FA—24o这些准则为企业分部信 息的披露提供了规范性指南。 根据上述准则的规定，披露分部信息的范围限定为公 众持股的上市公司。企业应按行业、主要客户、国外经营 和出口销售将分部划分为四类。可报告行业分部的判断标 准是：分部的营业收入、营业利润（或亏损）、可辨认资产 分别占企业合并营业收入、合并营业利润（或亏损）、合并 可辨认资产的10%或以上。主要客户分部的判断标准是： 其营业收入占合并营业收入的10%或以上。国外经营和出 口销售分部的判断标准是：其营业收入占合并营业收入的 10%或以上，或资产占合并资产总额的10%或以上。此外, 还对分部的数量加以限制，要求所有可报告分部来自非相 关客户的合并营业收入，最低应占所有行业分部相应合并 营业收入的75 %,但应编报的分部最多不超过10个。要 求披露的分部信息内容为：行业分部应披露收入、获利能 力。可辨认资产及其他信息；国外经营应披露收入、经营 损益、可辨认资产信息；出口销售应按地区总额披露企业 从母国外销给国外非联属企业客户的销售收入；主要客户 应逐一披露其销售情况。对于分部的报告期间，1977年发 布的FA —18规定，企业不必在中期财务报告中提供分部信 息；而成立于1991年4月的美国注册会计师协会财务报告 特别委员会，在经过研究后认为，应在中期报告中披露分 部信息，并建议按季度提供分部信息。分部信息的披露方 式是单独编制分部报告，纳入企业财务报表体系内，构成 整套报表的一个组成部分。 国际会计准则委员会对分部信息披露的国际协调 国际会计准则委员会（IASC）于1981年发布了 I AS— 14 “按分部编报财务资料”，并于1 997年对该准则进行了 修订。从准则内容看，IAS —14与美国FA — 14的要求比较 接近，所不同的是，它只要求企业披露行业和地区分部信 息，未要求披露出口销售和主要客户的分部信息。如果企 业同时适用行业分部和地区分部，要求把其中之一作为第 一级基础，另一种作为第二级基础。相应地，要求对第一 级分部作充分披露，应披露的指标包括：销售收入或其他 营业收入、成果、所用资产的置存价值、负债、本期购入 资产的总成本、本期资产折旧费和摊销费的合计数、其他 重要的非现金费用合计数及有关投资信息。对第二级分部 作有限的披露，应披氏的指标包括：来自企业外部客户的 收入、资产帐面价值、本期购入的使用年限在一年以上的 资产总成本。 我国现行的分部信息披露制度 我国企业财务报告用户对分部财务信息同样具有强烈 的需求。中国证监会在1994年1月颁布的《公开发行股票 公司信息披露的内容与格式准则第二号一一年度报告的内 容与格式（试行）》（以下简称“准则第二号”）中首次对上 市公司分部的信息披露要求作了模糊的定性描述。该准则 在1995年和199 7年经过两次修订，对分部信息披露的要 求作了较大幅度的调整，要求上市公司在年度会计报告中 披露具有分部报告雏形的分行业资料。1998年1月，财政 部出台的《股份有限公司会计制度》规定，提供分部信息 的范围包括上市和非上市的股份有限公司，企业应按行业 和地区提供分部信息，并规定以行业分部为第一级基础， 地区分部为第二级基础。需要披露的信息包括营业收入、 折扣与折让、营业成本、税金及附加、存货跌价损失、营 业费用。管理费用、财务费用、营业利润或亏损、资产总 额、经营活动现金净流量、投资活动现金净流量和筹资活 动现金净流量等13项指标。要求企业按年单独编制“分部 营业利润和资产表”，