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论上市公司会计政策选择 及制约机制 【摘要】上市公司会计政策选择是客观存在的，但不是任意的, 必然受到一定的约束。本文采用规范研究的方法，重点论述了上市公 司会计政策选择约束机制问题。这些约束机制包括:内部控制约束机 制、公司治理约束机制、信誉约束机制、会计准则体系约束机制、政 府监管约束机制和审计监督约束机制等,并简要分析了这些约束机制 对上市公司会计政策选择的约束力。 【关键词】上市公司会计政策选择约束机制 □ □-、会计政策选择的涵义 □ □ 会计政策是指会计政策主体为指导会计运行,实现会计目标，就 会计确认、计量、记录、报告而作出的制度安排。会计政策分为宏观 会计政策和微观会计政策两个层次。宏观会计政策是国家为规范会计 运行，对其运行的原则、程序和方法所作出的制度安排。微观会计政 策是在宏观会计政策的指导和约束下，依据微观会计主体的实际，采用 宏观会计政策所规定的原则与方法，对微观主体的经济事项进行确 认、计量、记录、计算，真实充分地报告微观主体的财务状况的原则 与方法。我国制定的《企业会计准则 会计政策、会计估计变更和 会计差错更正》对会计政策的定义为指企业在会计核算时所遵循的具 体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法，就是从微观角度来定义 会计政策的。 □ 会计政策选择也有宏观与微观之别。狭义的会计政策选择是在 现有的宏观会计政策法规赋予的空间中所作的选择，而广义的会计政 策选择则包括对会计理论和会计方法的选择。美国财务会计准则委员 会于1975年5月发表的《会计信息质量特征》专辑中指出：〃人们 所做岀的各种会计选择至少有两个层次:第一层次是本委员会所作的 选择，或其他有权做出规定的机构所作的选择，要求企业按照某些特定 的方法提供报告，或者从反面来规定，禁用它们认为不适当的方法;第 二层次是各种选择在个别企业这一层次上做出。随着公布的会计准则 越来越多，个别企业选择的范围不可避免地会变得越来越窄。但是编 制报告的企业在会计上总有许多决定要做，包括未颁布会计准则时在 各种可行方法中选用一种，或在奉行准则时在各种允许的方法中做出 选择,不仅现在如此，将来亦如此。”这里的第一层次是指宏观会计政 策的选择，即会计准则选择的范畴;第二层次则是企业微观会计政策选 择的范畴。本文论述的是微观意义上的会计政策选择问题。 □ 二、上市公司会计政策选择的客观必然性 □ □ 1、公司治理结构是产生会计政策选择的内在原因 □ 公司治理是指通过一套包括正式或非正式的、内部或外部的制 度或机制来协调公司与所有利益相关者之间的利益关系，以保证公司 决策的科学性，从而最终维护公司各方面的利益（李维安,2001）。会计 系统是在一定的治理结构下运行的，必然要受到所在公司治理结构的 影响，也就是说，财务会计与公司治理结构之间是系统与环境的关系, 公司治理结构这一制度在很大程度上会影响公司会计政策的选择。这 是因为公司财务会计应向各利益相关者，包括现有的股东、潜在的股 东、债权人、供应商、顾客等披露信息,而这些利益相关方与公司管 理当局各有独立的利益，且他们的利益往往不完全一致,于是公司管理 当局为了平衡各方利益并从中获取自己的利益,就有进行会计政策选 择的动机。而现代公司中，管理当局取得了事实上的控制权，他们完全 控制了公司的会计信息系统，这为其进行会计政策选择提供了可乘之 机。可见,公司治理结构是产生会计政策选择的内在原因。 □ 2、会计准则的不完全性提供了会计政策选择的空间 会计准则的制定是各利益相关方相互间多次博弈的结果。在会 计准则制定过程中，各利益相关方为了获取自己的利益,都想使准则对 自己更有利,各利益相关方都根据自己的特殊利益或从自己所处的特 殊地位出发，提出各自的要求一个人都想准则对自己更有利。而 准则制定机构本身也是这一博弈活动的主要参与者，它也是有自己效 用函数的经济人。因此，准则制定机构也为了自己效用函数的最 大化，为了在利益相关方之间求得平衡和使交易费用最小化，就必须以放宽准则中对一些经济业务的会计处理的选择空间为代价，即赋予企 业一定的会计政策选择权。 □ 由于各企业的具体情形不一，准则不可能制定得很完备，势必留 有一定的余地，即在统一性的同时还需要有一定的灵活性，如对同一会 计事项的处理有多种备选的会计处理方法，而这些并存的会计处理方 法就是会计政策选择的对象。此外，会计准则与会计实践之间存在着 一定的时滞，因而在实践中常会出现企业的会计处理〃无法可依〃的 现象,这也为会计政策选择提供了空间。 □ 3、会计信息市场的不完全竞争使会计政策选择成为可能 在会计信息市场中，交易对象是会计信息。会计信息的需求方是 在会计信息市场中，交易对象是会计信息。 会计信息的需求方是 会计信息的使用者（现有股东、潜在股东、债权人、政府及一