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我国其他综合收益项目列报和重分类界定探究 摘要：《企业会计准则第30号一一财务报表列报（征 求意见稿）》对其他综合收益项目划分为以后会计期间可能 重分类进损益的项目和不能重分类至损益的项目两类，并采 用列举的方式说明个别项目；而国际会计准则第1号最新修 订（IAS1）尚未对该项目能否重分类的类别做出明确界定， 我国对于界定标准的研究更是处于较为模糊的初始阶段。本 文试图将该征求意见稿列举的项目与IAS1列示的各明细进 行逐项对比，来探析我国关于该项目列报及重分类界定存在 的不足，并提出一些改善性的建议。 关键词：其他综合收益重分类对比建议 一、“其他综合收益项目列报”修订过程概述 IASB于2007年9月颁布了《国际会计准则第1号一一 财务报表列报》修订版（以下简称IASI I修订），首次引入 了 “综合收益”的概念，后于2010年5月发布了 IASI I修 订的征求意见稿，对其他综合收益（Other Comprehensive Income以下简称0CI）类别等列报内容广泛征求意见。2011 年6月IASB正式发布了《IAS 1修订一一0CI项目的列报》 （以下简称IASI II修订），于2012年7月1日或以后日期 开始的年度期间生效，允许提前采用。此次修订的主要变化 有二：一是将OCI项目划分为“满足特定条件时后续将重分 类计入损益的项目”和“不能重分类计入损益的项目”两 类区别列报。二是当企业选择以税前为基础列报0CI项目时, 要求将相关税收影响在上述两类项目之间分配。值得关注的 是此次修订尚未对以后会计期间能否重分类至损益的0CI项 目做出明确界定。 而我国对0CI项目列报的探究最早应追溯到《企业会计 准则第30号 财务报表列报》（以下简称CAS 30）,该准 则引入了 “利得”与“损失”的概念，为引入0CI概念奠定 了理论基础。后来发布的《企业会计准则解释第3号》（以 下简称解释3号），在利润表增加了其他综合收益（0CI）和 综合收益总额（Total Comprehensive Income以下简称TCI） 项目，并要求在附注中详细披露OCI各项目及所得税影响。 为了实现与国际财务报告准则的持续趋同，财政部于2012 年5月发布了《企业会计准则第30号一一财务报表列报》 征求意见稿（以下简称CAS 30征求意见稿），进一步明确在 利润表中增加了 0CI和TCI项目并分别对它们进行了定义。 对比解释3号，在0CI的定义中删除了 “扣除所得税影响后 的净额”的描述，同时参照I AS III修订将0CI项目也划分为 两类区别列报，并在附注中增加了有关披露内容。 CAS 30征求意见稿发布以后，相对原CAS 30在0CI项 目列报上有所改善，但是比对I AS III修订列示的项目仍存在 一些缺陷，在OCI项目重分类界定标准问题的研究上，目前 尚处于较为朦胧的起步阶段。因此，针对上述这些问题，本 文设想通过其与I AS III中列示OCI项目进行对比，发现不足 并提出一些完善性的建议。 二、CAS 30征求意见稿列举0CI项目与IAS1II修订列 示0CI项目对比 对照各明细来看，对于可能重分类的0CI项目，CAS 30 征求意见稿中的（1）、（2）、（3）项与IAS1II修订中的（1）、 （2）、（3）项大体上是一致的，与国际列报准则基本趋同。 但是关于其他明细特别是不能重分类的0CI项目，二者还是 存在着较大差别。 （一）重估盈余的变动 根据IAS 16、IAS 38的相关规定，企业在对厂房、土 地等不动产及无形资产采取重估模式进行后续计量时，评估 增值产生的重估盈余的变动应计入不能重分类的0CI项目 中。因为该变动需保留在所有者权益中，当处置该资产时, 不能重新循环转入当期损益，而是直接从资本公积转入留存 收益。而我国在固定资产和无形资产的相关准则中尚不存在 重估盈余这种后续核算方式，故我国0CI项目中没有该项。 （二）自用房地产转换为以公允价值模式计量的投资性 房地产在转换日公允价值大于账面价值部分 IAS 40的规定是不同的，其要求按照IAS 16中的“重 估盈余的变动”项目处理，列为不能重分类的OCI项目。所 以该项在CAS 30征求意见稿举例中的分类与国际列报准则 是相互矛盾的，鉴于我国目前没有重估盈余这种计量模式， 将其划分为可能重分类的0CI项目是有道理的。 （三）重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变 动 根据IASB于2011年IAS 19最新修订的规定，将企业 设定收益计划负债和资产公允价值发生变动的净额具体拆 分为服务成本、设定受益计划净负债或净资产的利息净额和 重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动三部分 进行分别列报。前两部分计入当期损益列表，第三部分应计 入0CI项目，同时规定该