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基于成本时空观的三维战略成本管理 【摘要】本文从三维立体空间的角度出发，将有代表 性的成本管理理论和方法在三维空间的思维下进行整合和 系统化，构建具有立体、动态和战略导向为特征的现代成 本管理模式，突破原有成本管理静态、平面和单维的局限。 旨在以更清晰、系统和全面的视角重新审视企业成本管理 问题。 【关键词】三维；时空；战略成本管理；成本动因 战略成本管理最早于20世纪80年代由英国学者西蒙 提出，随后由美国管理会计专家桑克接受了这一观点，于 1993年出版了《战略成本管理》一书，使战略成本管理具 体化，并逐步为国外部分企业所接受和推广。战略成本管 理20世纪90年代以后在国外得到发展，是在传统成本管 理基础上的突破。当今美国会计界两名著名教授库帕和斯 拉莫得认为，战略成本管理意旨企业运用一系列成本管理 方法来同时达到降低成本和加强战略位置之目的。然而， 现有的战略成本管理理论和方法并未完全形成自己的一套 严谨和系统的理论框架。从已有的战略成本管理的研究文 献和资料来看，学者大多只是注重战略管理对战略成本管 理的影响和约束，强调竞争优势和战略地位，却忽视了一 系列成本管理理论和方法之间的内在逻辑和联系，作业成 本管理、价值链成本管理、成本企划等方法之间，以及这 些理论和方法与战略管理之间的内在关系并未理顺和厘清， 这些问题使得战略成本管理这门学科难以真正从战略管理 中独立出来。战略成本管理有很好的战略意图和解决企业 根本问题的雄心壮志，却因为缺乏清晰和严密的成本管理 理论构架，使得成本管理问题看似简单，而实际上错综复 杂、含糊不清，给战略成本管理的理论研宄者和实践者带 来了极大的困惑。 一、时空概念 时间与空间是一切物质形态最基本的运行形式，这种 基本运行形式是物质形态之间的各种相互作用普遍共有的 表现形式，并构成一切物质形态之间的统一的外部联系。 时空是物质的固有属性，是运动着的物质的存在形式。从 形象形态来看，空间是物质形态的并存序列，时间是物质 形态自身状态的交替序列，空间和时间都只是物质形态之 间普遍的外部联系的一个方面或一个环节。 无论是在自然科学还是在社会科学的研究中，人们常 把对一定物质系统的空间结构的分析称作静态分析。这里 所谓静态，实质就是指该系统内在要素之间各种相互作用在 整体上处于平衡的状态。可见人们确实早己认识到只有从 物质系统内部各种相互作用整体平衡的角度出发，才谈得 上对该系统空间结构的分析。这是由于空间乃是物质系统 内部的各种相互作用借以保持总体上平衡的普遍性形式。 时间本质上是并存物质形态之间相互作用的不平衡性 借以实现的普遍形式，因而也是非并存的一切物质形态之 间借以进行相互作用的一般形式。时间本身表现为物质形 态普遍固有的连续性，及其状态交替的不可逆转的一般顺 序性的统一。时间范畴表征着非并存的物质形态之间普遍 的外部联系。 二、会计时空观 西方会计中的静态论以及我国会计理论界对资金运动 静态规律的研究成果，都是基于对会计对象空间结构分析的 基础上得出的结论。需要指出的是资金运动静态规律，不 仅是资产与权益的对等平衡，还包括资产与权益各自内部 结构上的并存性，而并存性现在常常被认为是运动规律， 这是一种错觉。因为并存性也是从相对静止状态观察会计 对象运动的结果，是从总体的、空间的范围研宄资金的运 行规律。空间是物质形态的一种广延性。资金的各种物质 形态有各自不同的经济功能、不同的周转方式与速度、不 同的来源渠道；而并存性正是各种不同物质形态的资金在 相对静止状态的统一性的表现特征。如果说对等平衡性是 资金作为整体的对立与统一，那么并存性则是资金统一体 的对立双方在各自结构复杂性和多样性下的并列与共存。 因而，资金运动的对等平衡性与并存性都是会计对象空间 结构分析的结果。 资金循环与周转正是这种时间性的具体表现形式，资 金运动的动态规律可进一步作如下几点规范： 一是资金运动的交替序列。资金从货币形态出发，随着 再生产过程的不断进行，依次转化为储备资产、生产资产、 成品资产，最后又回到货币形态，完成一个循环圈，再继续 重复。这个循环圈的状态交替序列是：货币资产、储备资 产、生产资产、成品资产。 二是资金运动的不可逆转，也就是资金运动的单项性。 这是由再生产过程的阶段顺序决定的，如工业企业再生产 过程的阶段顺序是：供应__生产一一销售，因而资金运 动顺序也是：货币资金__储备资金__生产资金__成 品资金__货币资金。 三是资金运动的不可间断性。这里有两种含义：其一 是资金不能停留在任何特定形态上固定不变，不能停止交 替或变更，否则资金运动将会中断；其二是资金不能超越 某种特定形态，跳过某一特定阶段而运动，否则就失去了 资金运动的意义。 四是资金运动的时间价值。资金是计划市场经济条件 下能够带来