对我国新会计准则中公允价值的研究.docVIP

PAGE PAGE 44 摘 要 2006年2月15日，我国财政部发布新的会计准则体系，由1项基本准则、38项具体准则和相关应用指南构成。新准则体系最大的变化，是在很多方面都体现了与国际惯例的趋同，而这其中公允价值的再次使用，引起人们极大的关注。 国外对公允价值的研究主要是从上世纪80年代开始于美国。会计学界对资产计价的争论、对会计目标的再认识，使得价值计量（公允价值计量）由于其关注未来、增加会计信息相关性的特性而逐步被运用到会计中。近些年来，资产负债表外业务、创新金融工具、资产减值、或有负债等现实问题的存在，对历史成本的冲击极大，这在很大程度上促使国际会计学界加快对公允价值的研究、推广。 国内对公允价值的研究走过了一条曲折的路：在1998年前后曾经形成过一次高潮，但在2001年后处于踌躇不前状态，到2004年下半年对公允价值的研究又逐步开展起来，2006年2月财政部颁布新会计准则后，更多的理论和实务工作者开始加入到深入研究公允价值问题的队伍中。 从各国颁布的相关准则来看，公允价值（“Fair Value”）在基于一定的条件和假设的基础上，被定义为是关于资产交换或负债清偿的金额，从而赋予了公允价值一些特殊的内涵，如公平交易、持续经营、完全市场、时态观、价格估计。公允价值并非一种具体的、全新的计量属性，这可从它与美国财务会计准则委员会（FASB）概括的五种较普遍认可的计量属性：历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值及未来现金流量现值的关系中得到体现。 在国际上，对公允价值的使用，已经从金融工具扩展到其他领域。如FASB已颁布的关于公允价值的会计准则可分为两类，一类是针对金融工具，一类是针对长期资产和长期负债；IASC/IASB颁布的IAS 30《银行和类似金融机构财务报表中的披露》、IAS 32《金融工具: 披露和列报》、IAS 39 《金融工具: 确认和计量》等涉及的是金融工具，而IAS 16《不动产、厂房和设备》、IAS 17《租赁会计》、IAS 19《雇员福利》、IFRS 3 《企业合并》、IAS 41《农业》、IFRS 2《股票基础的支付》、IAS 36《资产减值》、IAS 40《投资性房地产》等准则针对的则是非金融资产。 在我国新颁布的38个具体会计准则中，有17个不同程度地运用了公允价值，涵盖金融工具与非金融工具，本文针对投资性房地产、非货币性资产交换、债务重组、企业合并、金融工具确认和计量等准则中涉及到的公允价值内容进行研究。 在对新准则进行研究时，按下列步骤开展：先指出该准则中与公允价值相关的部分，并与现行准则中相应的内容进行对比；再提出公允价值确定的基本原则、方法；最后是对该准则的一些看法，如产生的影响、实际运用的难点等。 《投资性房地产》是新发布的准则，与其规范的内容相关的现行准则是《存货》、《固定资产》、《无形资产》，新准则指出企业取得的投资性房地产在一定条件下可采用公允价值模式进行后续计量，受其影响较大的企业主要是房地产企业以及以房屋租赁为主要业务的企业，这些企业在决定是否采用公允价值计量、选择成本计量向公允价值计量转换的时机时，可能会出现操纵利润的现象。《非货币性资产交换》准则是对现行的《非货币性交易》准则的修订,其最根本的不同点在于如果该交换具有商业实质，则无论是否有补价发生，只要公允价值与换出资产的账面价值存在差额，该差额就计入当期损益。交换是否具有商业实质的判断，决定了在会计实务中能否使用公允价值。《债务重组》准则是对现行准则的修订，它改变了现行准则中债务人将债务重组损益计入所有者权益、债权人不反映债务重组损益的做法，将债务重组损益计入当期损益，并在债务重组中涉及非现金资产、债务转资本、修改其他债务条件的情况时引入公允价值计量模式。该准则对关联方交易没有特殊的规定，一定程度上增加了操纵利润的可能性。《企业合并》准则是新发布的准则，它将企业合并区分为同一控制下的合并与非同一控制下的合并，并规定后者按购买法进行核算，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益；购买方应将合并成本与在合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额进行比较，大于部分应确认为商誉，小于部分在复核后将其计入当期损益。由于购买法产生了商誉，因此,如何防范非同一控制下的企业合并在采用购买法时利用公允价值计量操纵利润，还需要监管部门制定更为严密的措施。《金融工具确认和计量》是新发布的准则，其涵盖的一些项目（如交易性金融资产及持有至到期投资的部分内容）由现行的《投资》准则来规范（短期投资、长期投资）；新准则规定，企业的金融资产或金融负债在初始确认时应当按照公允价值计量；企业应当按照公允价值对交易性金融资产（含衍生工具）和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资